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留抵退税专题学习更新了
发布时间:2019-05-07  作者:严颖 
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一、背景与概念

(一)背景

我国过去一直实行留抵税额结转下期抵扣制度,仅对出口货物服务对应的进项税额,实行出口退税。2018627日,财政部税务总局发布《关于2018年退还部分行业增值税留抵税额有关税收政策的通知》(财税〔201870号),试行对部分行业增值税期末留抵税额予以退还的政策。2019320日,《关于深化增值税改革有关政策的公告》(财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号)取消了行业限制,对于符合条件的纳税人,均有机会申请享受增值税期末留抵税额退税制度。430日,为方便纳税人办理留抵退税业务,国家税务总局发布《国家税务总局关于办理增值税期末留抵税额退税有关事项的公告》(国家税务总局公告2019年第20号),自201951日起施行。

(二)概念

留抵税额,是纳税人已缴纳但未抵扣完的进项税额。与加计抵减区别:

1.适用条件不同

留抵退税政策无行业限制;有纳税信用等级要求;未享受即征即退、先征后返(退)政策;完成退税后,需要再次申报。

加计抵减适用于邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务取得的销售额占全部销售额的比重超过50%的一般纳税人;无信用等级等要求,可以是即征即退项目;确定后当年不再调整。

 

2.计算方法不同

留抵退税的计算公式为允许退还的增量留抵税额=增量留抵税额×进项构成比例(限定三种抵扣凭证)×60%

加计抵减的计算公式为当期计提加计抵减额=当期可抵扣进项税额(不限定抵扣凭证)×10%

 

3.会计处理不同

留抵退税的退税额计应交税费——应交增值税(进项税额转出);加计抵减的金额贷记“其他收益”科目。



4.抵减/退税方式不同

留抵退税制度退还增量留抵税额;加计抵减抵减当期应纳税额,不影响进项和留抵税额。加计抵减额并不是纳税人的进项税额。



5.其他方面

加计抵减需提交《适用加计抵减政策的声明》,留抵税额不需要;加计抵减政策20211231日政策到期,留抵退税制度未规定期限。

相近的是:加计抵减只适用于一般计税,出口货物劳务、发生跨境应税行为不适用加计抵减政策,其对应的进项税额不得计提加计抵减额。留抵退税只适用于一般计税,出口业务对应的所有进项税额均不得用于留抵退税。



二、退税条件

同时符合以下条件(以下称符合留抵退税条件)的纳税人,可以向主管税务机关申请退还增量留抵税额:
  (一)自20194月税款所属期起,连续六个月(按季纳税的,连续两个季度)增量留抵税额均大于零,且第六个月增量留抵税额不低于50万元;
  (二)纳税信用等级为A级或者B级;
  (三)申请退税前36个月未发生骗取留抵退税、出口退税或虚开增值税专用发票情形的;
  (四)申请退税前36个月未因偷税被税务机关处罚两次及以上的;
  (五)自201941日起未享受即征即退、先征后返(退)政策的。
  增量留抵税额,是指与20193月底相比新增加的期末留抵税额。

三、增量留抵税额计算

(一)计算公式

纳税人当期允许退还的增量留抵税额,按照以下公式计算:
  允许退还的增量留抵税额=增量留抵税额×进项构成比例×60%
  进项构成比例,为20194月至申请退税前一税款所属期内已抵扣的增值税专用发票(含税控机动车销售统一发票)、海关进口增值税专用缴款书、解缴税款完税凭证注明的增值税额占同期全部已抵扣进项税额的比重。

注:增值税法定抵扣凭证包括:

1.增值税专用发票

2.海关进口增值税专用缴款书

3.农产品收购发票或者销售发票

4.接受境外单位或者个人提供的应税服务,从税务机关或者境内代理人取得的解缴税款的完税凭证

5.机动车销售统一发票

6.收费公路通行费增值税电子普通发票

7.增值税一般纳税人支付的桥、闸通行费,取得的通行费发票(不含财政票据)

8.购进国内旅客运输服务取得的电子普通发票,注明旅客身份信息的航空运输电子客票行程,铁路车票,公路、水路等其他客票。

注意:以上可以退留抵的进项是1245标红的抵扣凭证(发票新系统),计算进项构成比重时分子分母都是已抵扣的凭证。

农产品收购方票,购进国内旅客运输服务取得的电子普通发票等并不在退税的范围之内,但由于退税采用公式计算,因而上述进项税额并非直接排除在留抵退税的范围之外,而是通过增加分母比重的形式进行了排除。

(二)纳税人在办理留抵退税期间发生下列情形的,按照以下规定确定允许退还的增量留抵税额:

1.因纳税申报、稽查查补和评估调整等原因,造成期末留抵税额发生变化的,按最近一期《增值税纳税申报表(一般纳税人适用)》期末留抵税额确定允许退还的增量留抵税额。
  2.纳税人在同一申报期既申报免抵退税又申请办理留抵退税的,或者在纳税人申请办理留抵退税时存在尚未经税务机关核准的免抵退税应退税额的,应待税务机关核准免抵退税应退税额后,按最近一期《增值税纳税申报表(一般纳税人适用)》期末留抵税额,扣减税务机关核准的免抵退税应退税额后的余额确定允许退还的增量留抵税额。
  税务机关核准的免抵退税应退税额,是指税务机关当期已核准,但纳税人尚未在《增值税纳税申报表(一般纳税人适用)》第15栏“免、抵、退应退税额”中填报的免抵退税应退税额。
  3.纳税人既有增值税欠税,又有期末留抵税额的,按最近一期《增值税纳税申报表(一般纳税人适用)》期末留抵税额,抵减增值税欠税后的余额确定允许退还的增量留抵税额。



三、留抵退税办理程序

(一)纳税人申请

纳税人申请办理留抵退税,应于符合留抵退税条件的次月起,在增值税纳税申报期(以下称申报期)内,完成本期增值税纳税申报后,通过电子税务局或办税服务厅提交《退(抵)税申请表》。

(二)税务机关办理

1.税务机关按照“窗口受理、内部流转、限时办结、窗口出件”的原则办理留抵退税。

2.税务机关对纳税人是否符合留抵退税条件、当期允许退还的增量留抵税额等进行审核确认,并将审核结果告知纳税人。

3.纳税人符合留抵退税条件且不存在暂停办理退税所列情形的,税务机关应自受理留抵退税申请之日起(免抵退税应退税额核准之日起)10个工作日内完成审核,并向纳税人出具准予留抵退税的《税务事项通知书》。
  (三)税务机关在办理留抵退税期间,发现符合留抵退税条件的纳税人存在以下情形,暂停为其办理留抵退税:

1.存在增值税涉税风险疑点的;
  2.被税务稽查立案且未结案的;
  3.增值税申报比对异常未处理的;

4.取得增值税异常扣税凭证未处理的;

5.国家税务总局规定的其他情形。

(四)增值税涉税风险疑点等情形已排除,且相关事项处理完毕后,按以下规定办理:
  1.纳税人仍符合留抵退税条件的,税务机关继续为其办理留抵退税,并自增值税涉税风险疑点等情形排除且相关事项处理完毕之日起5个工作日内完成审核,向纳税人出具准予留抵退税的《税务事项通知书》。
  2.纳税人不再符合留抵退税条件的,不予留抵退税。税务机关应自增值税涉税风险疑点等情形排除且相关事项处理完毕之日起5个工作日内完成审核,向纳税人出具不予留抵退税的《税务事项通知书》。
  税务机关对发现的增值税涉税风险疑点进行排查的具体处理时间,由各省(自治区、直辖市和计划单列市)税务局确定。
  (五)税务机关对增值税涉税风险疑点进行排查时,发现纳税人涉嫌骗取出口退税、虚开增值税专用发票等增值税重大税收违法行为的,终止为其办理留抵退税,并自作出终止办理留抵退税决定之日起5个工作日内,向纳税人出具终止办理留抵退税的《税务事项通知书》。
  税务机关对纳税人涉嫌增值税重大税收违法行为核查处理完毕后,纳税人仍符合留抵退税条件的,可按照本公告的规定重新申请办理留抵退税。
  (六)留抵退税和出口退税的衔接

1.纳税人出口货物劳务、发生跨境应税行为,适用免抵退税办法的,可以在同一申报期内,既申报免抵退税又申请办理留抵退税。
  2.申请办理留抵退税的纳税人,出口货物劳务、跨境应税行为适用免抵退税办法的,应当按期申报免抵退税。当期可申报免抵退税的出口销售额为零的,应办理免抵退税零申报。
  3.纳税人既申报免抵退税又申请办理留抵退税的,税务机关应先办理免抵退税。办理免抵退税后,纳税人仍符合留抵退税条件的,再办理留抵退税。

4.纳税人在同一申报期既申报免抵退税又申请办理留抵退税的,或者在纳税人申请办理留抵退税时存在尚未经税务机关核准的免抵退税应退税额的,应待税务机关核准免抵退税应退税额后,按最近一期《增值税纳税申报表(一般纳税人适用)》期末留抵税额,扣减税务机关核准的免抵退税应退税额后的余额确定允许退还的增量留抵税额。
  税务机关核准的免抵退税应退税额,是指税务机关当期已核准,但纳税人尚未在《增值税纳税申报表(一般纳税人适用)》第15栏“免、抵、退应退税额”中填报的免抵退税应退税额。

5.在纳税人办理增值税纳税申报和免抵退税申报后、税务机关核准其免抵退税应退税额前,核准其前期留抵退税的,以最近一期《增值税纳税申报表(一般纳税人适用)》期末留抵税额,扣减税务机关核准的留抵退税额后的余额,计算当期免抵退税应退税额和免抵税额。
  税务机关核准的留抵退税额,是指税务机关当期已核准,但纳税人尚未在《增值税纳税申报表附列资料(二)(本期进项税额明细)》第22栏“上期留抵税额退税”填报的留抵退税额。

例:某生产型出口企业适用增值税免抵退税办法,征税率13%,出口退税率为16%20194月单证、信息齐全的出口货物销售额120万元,内销货物不含税销售额为80万元,国内购进一批原材料,增值税专用发票上注明的价款为100万元,增值税额为13万元,无期初留税额。

解析:2019630日前(含41日前)出口适用增值税免抵退税办法的货物服务(原征退税率均为16%10%的),继续执行16%10%)的退税率。自201971日起,出口上述货物服务,执行调整后的13%9%)的退税率。

本期免抵退税额=120×16%=19.2(万元)

本期免抵退税不得免征和抵扣税额=120×(13%-16%=-3.6万元,适用税率减去退税率的差为负数的,要视为零来参与计算免抵退税额。

本期应纳增值税额=80×13%-13-0=10.4-13=-2.6万元

期末留抵税额为2.6万元,当期应退税额2.6万元,免抵税额19.2-2.6=16.6万元。

先办理出口业务的免抵退税,待免抵退税完成后,该企业期末留抵税额为0,不得再申请办理留抵退税。

  四、退税后续操作

(一)纳税人应在收到税务机关准予留抵退税的《税务事项通知书》当期,以税务机关核准的允许退还的增量留抵税额冲减期末留抵税额,并在办理增值税纳税申报时,相应填写《增值税纳税申报表附列资料(二)(本期进项税额明细)》第22栏“上期留抵税额退税”。

 

  

 

 

(二)纳税人取得退税款后,应及时调减留抵税额,否则,会造成重复退税。在完成退税后,如果纳税人要再次申请留抵退税,连续6个月计算区间,不能和上一次申请退税的计算区间重复。

例:某企业20193月底存量留抵50万元,4-9月的留抵税额分别为6055807090100万元, 4-9月全部凭增值税专用发票抵扣进项。由于纳税人连续6个月都有增量留抵税额,且9月增量留抵税额为50万元。如果该企业也同时满足其他四项退税条件,则在10月份纳税申报期时可向主管税务机关申请退还留抵税额30万元(50*100%*60%)。如果该企业10月收到了30万元退税款,则该企业10月的留抵税额就应从100万元调减为70万元(100-30=70)。

 

(三)此次深化增值税改革涉及增值税期末留抵退税也适用《财政部税务总局关于增值税期末留抵退税有关城市维护建设税 教育费附加和地方教育附加政策的通知》(财税〔201880)规定,即对实行增值税期末留抵退税的纳税人,允许其从城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加的计税(征)依据中扣除退还的增值税税额。



(四)纳税人以虚增进项、虚假申报或其他欺骗手段骗取留抵退税的,由税务机关追缴其骗取的退税款,并按照《中华人民共和国税收征收管理法》等有关规定处理。



五、会计分录

参考《财政部 国家税务总局关于退还集成电路企业采购设备增值税期末留抵税额的通知》(财税〔2011107号)第三条第二项规定,企业收到退税款项的当月,应将退税额从增值税进项税额中转出。收到退还的期末留抵时:

借:银行存款

贷:应交税费——应交增值税(进项税额转出)

转登记纳税人尚未申报抵扣的进项税额以及转登记日当期的期末留抵税额,计入“应交税费—待抵扣进项税额”核算。

 

六、案例

某增值税一般纳税人,2015年成立,同年被认定为增值税一般纳税人。增值税按月申报,纳税信用等级为A级,无出口业务。20193月期末留抵为10万元,20194-9月增值税申报情况如下:

  

解析:

1.计算进项构成比例

假设该企业20194月至20199月已抵扣的增值税专用发票(含税控机动车销售统一发票)、海关进口增值税专用缴款书、解缴税款完税凭证注明的增值税额为781.2万元,同期全部已抵扣进项税额为868万元,则退还比例=781.2/868=90%

2.计算增量留抵税额=20199月期末留抵税额68万元-20193月期末留抵税额10万元=58万元。

3.该企业允许退还的增量留抵税额=增量留抵税额×进项构成比例×60%=58×90%×60%=31.32万元。

该企业应在201910月增值税纳税申报期内,向主管税务机关申请退还留抵税额。取得退还的留抵税额后,应相应调减当期留抵税额,20199月的期末留抵由68万元变为68-31.32=36.68万元。

借:银行存款 313200

贷:应交税费——应交增值税(进项税额转出)313200

假设该企业201910月,11月,12月,20201月,2月,3月连续6个月增量留抵均大于零,且20203月与20193月底的留抵税额相比,增量留抵税额不低于50万元,并同时符合其他条件,则再次满足退税条件,该企业可以在20204月申报期向主管税务机关申请退还留抵税额。

 

七、注意事项

1.将纳税人20193月底的留抵税额时点数固定设为存量留抵,纳税人每个月的增量留抵,都是和20193月底的留抵比新增加的留抵税额。

2.本次留抵退税,是全面试行留抵退税制度,不再区分行业,只要增值税一般纳税人符合规定的条件,都可以申请退还增值税增量留抵税额。

3201941日以后新设立的纳税人,20193月底的留抵税额为0,因此其增量留抵税额即当期的期末留抵税额。

4.加计抵减额并不是纳税人的进项税额,不会形成留抵税额,因而也不能申请留抵退税。

5201941日以后一次性转入的待抵扣部分的不动产进项税额,在当期形成留抵税额的,可用于计算增量留抵税额。

6.对增量部分给予退税,一方面是基于鼓励企业扩大再生产的考虑,另一方面是基于财政可承受能力的考虑,若一次性将存量和增量的留抵税额全部退税,财政短期内不可承受。因而这次只对增量部分实施留抵退税,存量部分视情况逐步消化。

7.要设定连续六个月增量留抵税额大于零,且第六个月增量留抵税额不低于50万元的退税条件,主要是基于退税效率和成本效益的考虑,连续六个月增量留抵税额大于零,说明增值税一般纳税人常态化存在留抵税额,单靠自身生产经营难以在短期内消化,因而有必要给予退税;不低于50万元,是给退税数额设置的门槛,低于这个标准给予退税,会影响行政效率,也会增加纳税人的办税负担。

839号公告中规定的“从4月税款所属期起连续六个月”的具体含义,是只能从4月开始往后算6个月,而不能往前倒算。也就是说,最早满足连续6个月的情形,是今年4月至9月的连续6个月。还有一点需要注意的是,连续6个月并不一定从今年4月开始算,纳税人可以从4月以后的任何一个月开始计算连续六个月,比如5月到10月,6月到11月等等。

9.为了鼓励纳税人诚信纳税和防范退税风险,还设置了另外4个退税条件:一是将退税主体限定在纳税信用等级为A级和B级的纳税人,这也是2018年留抵退税条件的延续;二是纳税人在申请退税前36个月内不能有骗取留抵退税、出口退税或虚开增值税专用发票行为;三是不能因偷税被税务机关处罚两次及以上;四是201941日以后没有享受过即征即退、先征后返或先征后退政策的纳税人,才可以申请留抵退税。相关条件中对违反税收法律法规的纳税人不予退税,也是惩恶扬善的体现。需要注意的是,出于防范退税风险的考虑,未享受过即征即退、先征后返或先征后退政策的这项条件是按照纳税主体而不是按照即征即退项目来限制的。也就是说,只要享受过这些优惠政策的纳税人,其一般项目的留抵也是不允许退税的。

10.纳税信用等级为M级的纳税人不符合规定的申请退还增量留抵税额的条件。

 

 
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