近期，不少建筑施工企业财务人员向笔者咨询，4月1日前未完工的工程，或4月1日前已经完工但未结算，4月1日后才结算的工程，应该如何开具发票？笔者建议建筑施工企业，要结合业务情形，根据纳税义务发生时间来操作。

　　对建筑施工企业来说，按照《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）和《财政部、国家税务总局关于调整增值税税率的通知》（财税〔2018〕32号）的规定，提供建筑服务，适用税率为10%。4月1日后，按照《财政部、国家税务总局、海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部、国家税务总局、海关总署公告2019年第39号）第一条的规定，增值税一般纳税人发生增值税应税销售行为或者进口货物，原适用10%税率的，税率调整为9%。

情形一

　　此种情形是项目属于4月1日前开始施工的未完工在建工程，但发包方与建筑施工企业一直未进行工程进度结算。

　　此时，如果4月1日前发包方已经支付了工程进度款，建筑施工企业可就收到进度款部分，按照10%的税率，向发包方开具增值税专用发票或普通发票；如果发包方在4月1日后才支付工程进度款的，建筑施工企业应按9%税率向发包方开具增值税发票。

情形二

　　此种情形是项目属于4月1日前开始施工的未完工在建工程，且双方进行了工程进度结算。

　　这种情形下，对于4月1日之后施工的部分，应区分一般计税项目和简易计税项目，分别按照9%税率和3%征收率向发包方开具发票。

　　对于4月1日前已履约部分所对应的工程结算款，如果发包方与建筑施工企业签订的建筑合同“工程款结算和支付条款”中明确约定，该款项于工程竣工验收后再支付，则建筑施工企业应按照何时收到款项确定发票开具税率。如果发包方在4月1日之前提前支付了工程款，则建筑施工企业应按10%税率，向发包方开具增值税专用发票或普通发票；如果发包方在工程竣工验收后才支付拖欠的工程款，则建筑施工企业应按9%的税率向发包方开具增值税专用发票或普通发票。

情形三

　　此种情形是工程项目已经在4月1日前完工并进行了决算，但工程款尚未支付完毕，且未开具发票。

　　这种情形下，对于拖欠的部分工程款，如果发包方与建筑施工企业所签订建筑合同中的“工程款结算和支付条款”，没有约定剩下的部分工程款要在工程竣工验收后再支付，那么，按照《国家税务总局关于统一小规模纳税人标准等若干增值税问题的公告》（国家税务总局公告2018年第18号）第九条的规定，一般纳税人在增值税税率调整前未开具增值税发票的增值税应税销售行为，需要补开增值税发票的，应当按照原适用税率补开发票，建筑施工企业在4月1日前已经发生增值税纳税义务，应按10%的税率向发包方开具增值税发票。如果建筑施工企业在4月1日前没有开具发票，4月1日之后，建筑施工企业应按10%税率向发包方补开发票。

　　值得关注的是，建筑施工企业在4月1日后按10%的税率补开增值税发票的行为，可能给自己带来税务风险。《税收征收管理法》第三十二条规定，纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。《税收征收管理法实施细则》第七十五条规定，加收滞纳金的起止时间，为法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的税款缴纳期限届满次日起至纳税人、扣缴义务人实际或者解缴税款之日止。基于此，如果建筑施工企业在4月1日前已经发生了纳税义务，却没有按照增值税纳税义务时间开具发票，没有及时确认销售收入并纳税，属于延期缴纳增值税行为，需要缴纳滞纳金。

情形四

　　此种情形是发包方或业主是政府部门等依法不可以抵扣增值税进项税额的单位，且项目已于4月1日前完工并进行了决算，政府与建筑施工企业签订的建筑合同约定的工程款支付时间为4月1日之后。

　　这种情形下，对于发包方在4月1日前支付的工程款，建筑施工企业应按10%向发包方开具增值税普通发票；对于发包方在4月1日后支付的工程款，建筑施工企业应按9%的税率向发包方开具增值税普通发票。

情形五

　　此种情形是建筑合同在4月1日前签订，目前项目尚未完工，而建筑施工企业已经收到了发包方的预付款。

　　这种情形下，4月1日之后，就收到的预收款收入，建筑施工企业应按照《财政部、国家税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财税〔2017〕58号）第三条的规定，按9%税率向发包方开具增值税专用发票或普通发票。