编者按:实务中,因税收违反行为少缴税款的,往往要缴纳滞纳金,但税收滞纳金能否超过税款本金呢。今天我们就该话题并结合一些司法判决案例与大家探讨。由于水平有限,若有不当之处,还请海涵,并敬请指正。
一、政策规定
(一)税法规定
纳税人未按照规定期限缴纳税款的,扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的,税务机关除责令限期缴纳外,从滞纳税款之日起,按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。
因税务机关的责任,致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的,税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款,但是不得加收滞纳金。
因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误,未缴或者少缴税款的,税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金;有特殊情况的,追征期可以延长到五年。
对偷税、抗税、骗税的,税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款,不受前款规定期限的限制。
政策依据:《中华人民共和国税收征收管理法》(主席令2013年第5号)第三十二条、第五十二条
税收征管法第三十二条规定的加收滞纳金的起止时间,为法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的税款缴纳期限届满次日起至纳税人、扣缴义务人实际缴纳或者解缴税款之日止。
政策依据:《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》(国务院令〔2002〕362号)第七十五条
对纳税人未按照法律、行政法规规定的期限或者未按照税务机关依照法律、行政法规的规定确定的期限向税务机关缴纳的税款,滞纳金的计算从纳税人应缴纳税款的期限届满之次日起至实际缴纳税款之日止。
政策依据:《国家税务总局关于贯彻<中华人民共和国税收征收管理法>及其实施细则若干具体问题的通知》(国税发〔2003〕47号)第五条
(二)其他法律规定
行政机关依法作出金钱给付义务的行政决定,当事人逾期不履行的,行政机关可以依法加处罚款或者滞纳金。加处罚款或者滞纳金的标准应当告知当事人。加处罚款或者滞纳金的数额不得超出金钱给付义务的数额。
政策依据:《中华人民共和国行政强制法》(中华人民共和国主席令第49号)第五条
根据以上规定:税法规定的税款滞纳应交税收滞纳金没有规定上限;但《行政强制法》则规定加处罚款或者滞纳金的数额不得超出税款本金。
因此,在税收实践中,税企双方往往就滞纳金是否能超过税款本金发生争议。
二、司法判决案例
案例01:中国裁决文书网——任艳平与安阳市契税分局履行法定职责案一审行政判决书《安阳县人民法院行政判决书》((2015)安行初字第00012号)
任艳平与安阳市契税分局履行法定职责案中,法院认为税收滞纳金不得超过税款本金。但《行政强制法》实施时间为2012年1月1日起,晚于《税收征管法》实施,根据法不溯及既往的原则,被告收取原告滞纳金截至2011年12月31日即《中华人民共和国行政强制法》施行前,不违反《中华人民共和国行政强制法》的规定。做出了“被告实施的对原告收取滞纳金7276.32元的行为无不当”的结论。
案例02:中国裁决文书网——国家税务总局济南市槐荫区税务局与山东省建材物资总公司破产债权确认纠纷二审民事判决书《济南市中级人民法院民事判决书》(济南市中级人民法院(2019)鲁01民终4926号)
国家税务总局济南市槐荫区税务局与山东省建材物资总公司破产债权确认纠纷一案中,法院认为:“本院认为,加收滞纳金系纳税人未在法律规定期限内完税的一种处罚举措,系行政强制执行的一种方式,一审法院对此认定并无不当。《中华人民共和国行政强制法》第四十五条第二款‘加处罚款或者滞纳金的数额不得超出金钱给付义务的数额。’建材公司管理人认定的滞纳金数额,符合法律规定。对于槐荫税务局要求建材公司管理人确认超出欠税本金的欠税滞纳金,不符合法律规定,不应支持。”
三、司法判决案例简析
通过以上司法判决案例不难看出:在税收实践中,很多税务机关认为税收滞纳金不属于行政强制,应依据《税收征管法》的规定进行欠税滞纳金的加收。
而法院更多的认为税务机关征收的税款属于“金钱给付义务”,而加收欠税滞纳金系一种行政处罚措施,系行政强制执行的一种方式,应当适用《行政强制法》“不得超出金钱给付义务的数额”的规定。
笔者认为,根据税法优先原则和特别法优于普通法的原则,税务机关依据《税收征管法》的规定进行欠税滞纳金的加收是有道理的。
但《中华人民共和国立法法》地九十四条规定,法律之间对同一事项的新的一般规定与旧的特别规定不一致,不能确定如何适用时,由全国人民代表大会常务委员会裁决。
鉴于《税收征收管理法》系1993年实施,《行政强制法》系2012年实施,所以《行政强制法》属于新的一般法,而《税收征管法》属于旧的特别法。缺少全国人民代表大会常务委员会对该事项的裁决使这一问题至今仍争议不断。
望全国人民代表大会常务委员会对该事项尽快裁决,或者在下次《中华人民共和国税收征管法》修订时予以明确。
愿随着新修订的《税收征收管理法》的颁布实施,这个问题不再是问题。
四、滞纳金及追征期总结
追征期(滞纳金)一览表 |
||||
序号 |
违法行为 |
追征期 |
滞纳金 |
备注 |
1 |
偷税 |
无限期追征 |
加收 |
《征管法》63条、32条 |
2 |
计算错误等失误 |
3—5年追征 |
加收 |
《征管法》52条、《实施细则》第82条 |
3 |
税务机关责任 |
3年 |
不加收 |
《征管法》52条 |
4 |
未按规定进行纳税申报 |
3-5年追征 |
加收 |
国税函【2009】326号 |
5 |
少缴税款 |
3-5年追征 |
加收 |
没有明确政策依据,实践中按此执行 |
6 |
因计税依据偏低 核定应纳税额 |
3年追征 |
不加收 |
德发案最高法判例。追征期应扣除法定调查期间。 |