PPP、BOT、BT、EPC项目的营改增涉税问题

各地国税

地区口径

福建国税

建筑企业营改增试点问题解答 5月27日
 1、对于今后PPP工程项目和垫款量大、垫款周期长的建筑业项目，由于利息进项不能抵扣，施工企业背负资金压力的同时，垫款利息成本的销项应按11%全额征税，增加税收负担。既然金融行业可以开具增值税专用发票，建议建筑业企业贷款利息能计入抵扣。
 答：根据现有文件规定，所有增值税纳税人的贷款服务所含进项税额均不允许抵扣。

标注：为何不让抵扣，官方的解读是存款人利息是不征税，可能还有别的理解，不过从规定来看，当下的规则就是利息支出不得抵扣。除非融资租赁有利息支出的差额的扣除，相当于“抵扣”了，或许可以做个通道筹划一下。PPP就是多是筹集资金之需产生的项目，当下政策还是存在税法层面的很多不明确，也缺少一些优惠的支持的。

陕西国税

建筑房地产业座谈会问题（答疑汇总）

问题 5:EPC、BT、BOT、PPP 等项目既涉及兼营又涉及混合销售，纳税义务发生时间、计税依据如何确定？（陕西建工）

答：EPC、BT、BOT、PPP 等项目中，如果一项销售行为既涉及货物又涉及服务，且两个应税项目有密切的从属或因果关系，属混合销售行为。混合销售行为按纳税人经营类别不同，分别按货物或服务缴纳增值税。

不符合上述条件的，属于兼营业务，应分别核算货物和服务销售额并计算缴纳增值税。未分别核算的，从高适用税率缴纳增值税。

增值税纳税义务发生时间为发生应税行为并收讫销售款项或取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为发票开具的当天。销售额是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用，纳税人发生应税行为价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的的，或有视同销售等行为而无销售额的，主管税务机关有权按照相关规定确定销售额。

标注：这个问题及回复意见，没有特别的明确具体业务。不过咨询的问题也是过于宽泛化。

湖北国税

营改增政策执行口径第二辑
 44. BT项目如何计算缴纳增值税的问题
 BT即“建设--移交”，主要指政府利用非政府资金来进行基础非经营性设施建设项目的一种融资模式。
 （1）以投融资人的名义立项建设（B），工程完工后转让给业主（T）的，在项目的不同阶段，分别按以下方法计税：
 在建设阶段，投融资人建设期间发生的支出为取得该项目（一般为不动产）所有权的成本，所取得的进项税额可以抵扣。投融资人将建筑工程承包给其他施工企业的，该施工企业为建筑业增值税纳税人，按“建筑业”税目征收增值税，其销售额为工程承包总额。
 在转让阶段，就所取得收入按照“销售不动产”征收增值税，其销售额为取得的全部回购价款（包括工程建设费用、融资费用、管理费用和合理回报等收入，下同）。

标注：BT业务，大家看到上面的解释后就理解了名字，在税上相当于自建与销售的处理。在营业税下我们知道，对于自建的行为，在出售环节要计征建筑服务的营业税，相当于自己给自己建。营改增之后的自建，范围扩大了，营业税下的自建是指自己内部有施工人员，而不含外部找的建筑单位的建筑，营改增后所称的自建，是不管内部建还是找外部承建，都是自建的定义。由于增值税自建在转让时是全额计算增值税的，从这个角度看，自然没有必要再规定自建行为本身还要视同销售之类的处理，这个虚无的东西也消失掉了。

这儿是建设、转让的业务对接，是形式主义的税务处理规则，并不是实质上认为属于融资的“穿透”进行贷款服务的税务认定方式。小编认为这也是利于征管、规则易操作的方式。

（2）以项目业主的名义立项建设（B），工程完工后交付（T）业主的，在项目的各个阶段，按以下方法计税：
 在建设阶段，投融资人建设期间发生的支出工程建设成本，所取得的进项税额可以按规定抵扣。投融资人将建筑工程承包给其他施工企业的，该施工企业为建筑业增值税纳税人，按“建筑业”税目征收增值税，其销售额为工程承包总额。
 在交付阶段，就所取得收入按照“提供建筑服务”征收增值税，其销售额为取得的全部回购价款。
 按BT方式建设的项目，建设方（或投资方）纳税义务发生时间为按BT合同确定的分次付款时间。合同未明确付款日期的，其纳税义务发生时间为建设方（或投资方）收讫款项或者取得索取款项凭据以及应税行为完成的当天。

标注：这也相当于总承包的概念，投资人往往是投入钱，而建筑服务本身往往是外部的单位提供的，虽然有点转包的意思，但是营改增的文件没有特别解读为转包不得扣除差额，抵扣更不受限制。至于纳税义务发生时间，是财税[2016]36号文件规定的常规性的理解。

45. BOT项目如何计算缴纳增值税的问题
 BOT即建设-经营-转让。主要指私营企业参与基础设施建设，向社会提供公共服务的一种方式。
 我国一般称之为“特许权”，是指政府部门就某个基础设施项目与私人企业（项目公司）签订特许权协议，授予签约方的私人企业（包括外国企业）来承担该项目的投资、融资、建设和维护，在协议规定的特许期限内，许可其融资建设和经营特定的公用基础设施，并准许其通过向用户收取费用或出售产品以清偿贷款，回收投资并赚取利润。政府对这一基础设施有监督权，调控权，特许期满，签约方的私人企业将该基础设施无偿或有偿移交给政府部门。

（1）以投融资人的名义立项建设（B），工程完工后经营（O）一段时间，再转让业主（T）的，在项目的各个阶段，按以下方法计税：

在建设阶段，投融资人建设期间发生的支出为取得该项目（一般为不动产）所有权的成本，所取得的进项税额可以抵扣。投融资人将建筑工程承包给其他施工企业的，该施工企业为建筑业增值税纳税人，按“建筑业”税目征收增值税，其销售额为工程承包总额。
 在经营阶段，投融资人对所取得的收入按照其销售的货物、服务适用的税率计税。
 在转让阶段，就所取得收入按照“销售不动产”税目征收增值税，其销售额为实际取得的全部回购价款（包括工程建设费用、融资费用、管理费用和合理回报等收入）。

标注：相较于自立项下的BT，中间多了一个营业的过程，相当于挣的收益补偿，于此我们只要关注营业期的正常纳税判断就可以了。

（2）以项目业主的名义立项建设（B），工程完工后经营（O）一段时间，再交付业主（T）的，在项目的各个阶段，按以下方法计税：
 在建设阶段，投融资人建设期间发生的支出为取得该项目（一般为不动产）经营权的成本，作为“其他权益性无形资产­—基础设施资产经营权”核算，所取得的进项税额可以抵扣。投融资人将建筑工程承包给其他施工企业的，该施工企业为建筑业增值税纳税人，按“建筑业”税目征收增值税，其销售额为工程承包总额。
 在经营阶段，投融资人对所取得的收入按照其销售的货物、服务适用的税率计税。
 在交付阶段，就所取得收入按照“销售无形资产”税目征收增值税，其销售额为实际取得的全部回购价款。

标注：湖北国税的解读是认为属于经营权的取得成本，运营阶段收入正常进行增值税的处理即可。未来转让时，也是视为销售无形资产处理，这也算是一个合理性解释。

河南国税

营改增问题快速处理机制 专期十六 11月1日
 问题四 EPC（Engineering Procurement Construction）是指公司受业主委托，按照合同约定对工程建设项目的设计、采购、施工、试运行等实行全过程或若干阶段的承包。通常公司在总价合同条件下，对其所承包工程的质量、安全、费用和进度进行负责。请问EPC业务是否属于混合销售？
 答复：EPC业务不属于混合销售行为，属于兼营行为，纳税人需要针对EPC合同中不同的业务分别进行核算，即按各业务适用的不同税率分别计提销项税额。

标注：不知道河南国税如何分析出来的兼营行为，因为如果从服务+服务的角度，那走兼营的方式，比如EPC中有设计服务、建筑服务，那这是需要拆分的，是兼营的行为。如果里面有货物+服务的方式，那是不是能够归属一下混合销售，这儿值得进一步探讨。不过EPC确实有特殊之处，且看看不同的省份的意见吧。

营改增问题快速处理机制 专期十七 12月15日

问题三 纳税人以投融资建设模式开展的建设项目，如BT（即建设-移交）、BOT（即建设-经营-移交或转让）、PPP（政府和社会资本合作）项目，应如何缴纳增值税？

答复：暂按以下要求办理：（一）BT是政府利用非政府资金来进行非经营性基础设施建设项目的一种融资模式，指一个项目的运作通过项目公司总承包，融资、建设、验收合格后移交给业主，业主向投资方支付项目总投资加上合理回报的过程。
 目前，BT项目的推进模式主要有两类，一是投资方参与建设，承担项目的融资、投资和施工等职责，但不成立单独的项目公司；二是投资方不参与建设，通常为单独成立的项目公司，承担项目的融资、投资等职责，并与施工方签订施工合同。
 对于BT项目，如果合同中对工程投资金额和投资回报分别进行明确约定的，投资方和业主方共同确认的工程投资金额由投资方按照“建筑业”计算缴纳增值税，取得的回报收入按照“利息收入”缴纳增值税。如果合同中对工程投资金额和投资回报没有分别进行明确约定的，投资方取得的全部收入按照“建筑业”缴纳增值税。

标注：河南国税从参与的行为方式上考虑，分为发生建筑活动和取得回报两种方式，没有如湖北国税考虑谁立项的角度，也没有考虑转让环节的问题，理解上湖北考虑的更完整一些。

（二）BOT是指政府部门就某个基础设施项目与私人企业（项目公司）签订特许权协议，授予签约方的私人企业（项目公司）来承担该项目的投资、融资、建设和维护，在协议规定的特许期限内，许可其融资建设和经营特定的公用基础设施，并准许其通过向用户收取费用或出售产品以清偿贷款，回收投资并赚取利润。政府对这一基础设施有监督权、调控权，特许期满，签约方的私人企业将该基础设施无偿或有偿移交给政府部门。

纳税人投资B0T项目，以项目建成后实际运营中取得的全部价款和价外费用，根据实际提供的服务项目所对应的征收率或者税率计算缴纳增值税。纳税人未分别准确核算各服务项目收入的，一律从高适用征收率或者税率。

标注：同上面一样，没有考虑立项与过户的问题，大家仍可以参照一下湖北国税的意见。

（三）PPP模式，从广义看是政府与社会资本合作，让非公共部门所掌握的资源参与提供公共产品和服务的一种项目融资模式。从狭义看，与BOT相比，政府对项目中后期建设管理运营过程参与更深。

 BT、BOT、PPP项目建成以后，纳税人为项目资产提供管理和维护等服务取得的全部价款和价外费用，分别准确核算各服务项目收入的，按照各服务项目所对应的征收率或者税率计算缴纳增值税。纳税人未分别准确核算各服务项目收入的，一律从高适用征收率或者税率。

深圳国税

深圳市全面推开“营改增”试点工作指引（之一）

十三、建筑企业受业主委托，按照合同约定承包工程建设项目的设计、采购、施工、试运行等全过程或若干阶段的EPC工程项目，应按建筑服务缴纳增值税。

标注：深圳国税的意见是EPC按建筑服务缴纳增值税。

广东国税

广东省国家税务局营改增试点税负只减不增政策指引 5月18日
 第二，适应新税制，提高行业专业化程度。
 营改增试点后，纳税人销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产适用不同税率或征收率的，如EPC总承包工程，应分别核算适用不同税率或征收率的销售额，未分别核算的应从高适用税率或征收率。

标注：这儿的意见是分开核算的，则分别计缴增值税，未分开的从高适用税率时，那只能是17%的税率了。

江西国税

江西省国税局明确营改增实务中的81个问题
 十六、PPP项目（政府与社会资本合作）先期由市政工程集团建设后由政府回购如何缴税？
 答：PPP项目的纳税问题在原先营业税时期就比较复杂，同时由于项目运营与交接方式存在多样性，目前难以笼统概述其营改增后的纳税问题，需根据各个项目的具体情况确定。

标注：不明确，先放一放看情形再分析，不能光猜想。

安徽国税

关于营改增难点热点问题（综合类） 2017年1月3日
 11．某排水公司属于政府PPP项目，企业通过政府购买了污水处理厂、排水管网及泵站等设施，运营、维护和更新排水设施及全部污水处理厂，但是只有26年的经营期，特许经营期结束后，还要无偿移交给政府。在经营期内，企业按年向政府收取固定金额的排污设施服务费，按月分摊计入收入。目前排水设施的产权属于排水公司。是有限制的所有权。请问收取的排污设施服务费按什么征收品目征税？
 答：污水处理厂向政府收取的排污设施服务费属于污水处理劳务收入，应适用财税〔2015〕78号规定的资源综合利用政策。