佣金是指在商业活动中，具有独立地位和经营资格的中间人在商业活动中为他人提供服务所得到的报酬。

　　支付境外佣金在对外贸易经济活动中屡见不鲜，尤其是外贸企业和生产型的自营进出口企业。随着税收征管规范的日益完善，此类业务的涉税风险也与日俱增。

　　本文拟主要从营业税、增值税、企业所得税以及征收管理等方面分析该经济业务，供相关人员参考。

　　一、营业税及增值税

　　从目前而言，支付境外佣金究竟是代扣代缴营业税还是代扣代缴增值税，不能一概而论。正确的答案是要分析经济业务。

　　根据《营业税暂行条例》及《营业税暂行条例实施细则》规定，自2009年1月1日起，接受条例规定劳务的单位或者个人在境内的，且境外单位或者个人在境内无代理人，接受劳务的境内企业应该履行扣缴义务，扣缴营业税。

　　随着我国“营改增”的试点工作逐步扩围，支付境外佣金也要注意相应的应税劳务是否属于“营改增”的试点行业。目前，试点的地区的应税服务，是指陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务、管道运输服务、研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务。

　　《财政部、国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）附件1的第一条规定，在中华人民共和国境内（以下称境内）提供交通运输业、邮政业和部分现代服务业服务（以下称应税服务）的单位和个人，为增值税纳税人。其第六条规定，中华人民共和国境外（以下称境外）的单位或者个人在境内提供应税服务，在境内未设有经营机构的，以其代理人为增值税扣缴义务人；在境内没有代理人的，以接受方为增值税扣缴义务人。《财政部、国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）附件2（九）规定，境内的代理人和接受方为境外单位和个人扣缴增值税的，按照适用税率扣缴增值税。

　　因此，如果境内企业属于试点城市且属于试点行业范围，如发生支付佣金的行为，应该按照适用税率扣缴增值税。同时可以凭获取的《代扣代缴税收通用缴款书》，申报抵扣的进项税额。

　　二、企业所得税

　　支付境外佣金在企业所得税方面，主要考虑两个问题：第一，境内企业如何列支境外佣金；第二，是否要扣缴企业所得税。

　　对于境内企业如何列支境外佣金的问题，主要参考《财政部、国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕29号）。境内企业在列支境外佣金时，应关注支付对象的合规性，具有合法经营资格中介服务机构或个人（不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等）。同时，还要注意计算限额，是按签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算。

　　对于是否要扣缴企业所得税的问题，要注意非居民企业身份的判定以及提供劳务所得来源的鉴别。

　　《企业所得税法》第三条规定，非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。第三十八条规定，对非居民企业在中国境内取得工程作业和劳务所得应缴纳的所得税，税务机关可以指定工程价款或者劳务费的支付人为扣缴义务人。

　　《企业所得税法实施条例》第七条规定， 企业所得税法第三条所称来源于中国境内、境外的所得，按照以下原则确定：……（二）提供劳务所得，按照劳务发生地确定。

　　因此，境外公司为境内公司在国外提供劳务，境内公司支付境外企业劳务佣金，要区分情况分别处理：

　　如果该境外公司属于在境内设立机构、场所的，其发生在境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，境外企业负有主动申报缴纳企业所得税的义务，以机构、场所所在地为纳税地点申报缴纳企业所得税。税务机关可以指定劳务费的支付人境内公司为扣缴义务人。

　　如果该境外公司属于在境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，那么境外企业因在境外提供劳务而从境内取得的劳务佣金收入不属于《企业所得税法》规定应征企业所得税的范围，不征企业所得税。

　　三、征收管理及其他

　　《国家税务总局关于印发〈非居民企业所得税核定征收管理办法〉的通知》（国税发〔2010〕19号），《非居民企业所得税核定征收管理办法》以及《非居民承包工程作业和提供劳务税收管理暂行办法》（国家税务总局令2009年第19号）更进一步明确支付境外佣金的税务管理。其中19号令主要是对非居民营业税、增值税和企业所得税的纳税事项管理。

　　《非居民企业所得税核定征收管理办法》的第七条规定，非居民企业为中国境内客户提供劳务取得的收入，凡其提供的服务全部发生在中国境内的，应全额在中国境内申报缴纳企业所得税。凡其提供的服务同时发生在中国境内外的，应以劳务发生地为原则划分其境内外收入，并就其在中国境内取得的劳务收入申报缴纳企业所得税。税务机关对其境内外收入划分的合理性和真实性有疑义的，可以要求非居民企业提供真实有效的证明，并根据工作量、工作时间、成本费用等因素合理划分其境内外收入；如非居民企业不能提供真实有效的证明，税务机关可视同其提供的服务全部发生在中国境内，确定其劳务收入并据以征收企业所得税。

　　国家税务总局令2009年第19号的第二十三条规定，境内机构和个人从境外取得的付款凭证，主管税务机关对其真实性有疑义的，可要求其提供境外公证机构或者注册会计师的确认证明，经税务机关审核认可后，方可作为计账核算的凭证。

　　另外，《国家税务总局、国家外汇管理局关于服务贸易等项目对外支付税务备案有关问题的公告》（国家税务总局、国家外汇管理局公告2013年第40号）明确规定，“境内机构发生在境外的进出口贸易佣金、保险费、赔偿款”，不属于服务贸易、收益、经常转移和资本项目外汇资金，无须办理和提交《服务贸易、收益、经常转移和部分资本项目对外支付税务证明》。

　　最后，需要提醒注意的是，随着我国反避税工作的日益深化，境内企业采取以“支付境外佣金”为幌子，实则转移境内利润的行为，极有可能被税务机关通过税收情报交换，或者要求提供境外的确认证明等征管手段发现其避税行为。