建筑企业增值税收入和企业所得税收入确认的方法与时间是完全不同的，实际工作当中如何去确认增值税和企业所得税的收入关系到企业的税收风险管理控制和提升税收安全的问题，非常重要！

 

接下来就分别介绍建筑企业增值税纳税义务发生时间与企业所得税纳税义务发生时间的相关规定。

 

 

 

Part 1

 

建筑企业增值税纳税义务发生时间

 

 

 

1、税法规定：

 

《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第45条规定，增值税纳税义务发生时间为：

 

(一)纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。

 

(二)纳税人提供建筑服务<已经删除>、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天

 

(三)纳税人从事金融商品转让的，为金融商品所有权转移的当天。

 

(四)纳税人发生本办法第十四条规定情形的，其纳税义务发生时间为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。

 

建筑服务纳税义务发生时间可以用下图概括：

  

（摘自何老师课件）

2、案例解析：

 

（1）提供建筑服务，甲乙双方在书面合同中约定付款日期的，以书面合同确定的付款日期当天为增值税纳税义务发生时间

 

案例分析：

 

建设单位A与施工企业B签订建筑工程承包合同，书面合同中约定于2021年8月31日建设单位A向施工企业B支付1000万元工程款，则无论施工企业B是否能于2021年8月31日收到工程款，施工企业B在8月31日都产生了增值税纳税义务，金额为1000万元。在实际工作当中，签订的建筑工程承包合同有在合同中约定付款方式和时间的情形。比如，建设单位A与施工企业B签订建筑工程承包合同，书面合同中约定工程款按月进行结算。结算方式为：每月签发结算单之后的10日内建设单位A按照完工工程量85%的比例向施工企业B支付工程款。2021年8月31日签发的结算单上显示，施工企业B8月份完工工程量1000万元，9月8日建设单位A向施工企业B支付进度款850万元，同日施工企业B向建设单位A开具增值税发票。则施工企业B于2021年9月8日发生增值税纳税义务，金额为850万元。如若10日内建设单位A没有如约向施工企业B支付工程款，则应该按照合同上约定的时间来确认纳税义务发生时间，即9月10日产生增值税纳税义务，金额为850万元。

 

（2）未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，以建筑工程项目竣工验收的当天为增值税纳税义务发生时间

 

案例分析：

 

2020年9月30日，建设单位A与施工企业B签订建筑工程承包合同，合同当中约定，施工期间先由施工企业B垫付工程款，合同未标明具体付款日期，2021年9月30日，工程竣工验收。施工期间，建设单位A未支付工程款，所有工程款均由施工企业B垫付，施工企业B共垫付工程款2000万元，未向建设单位A开具发票。则施工企业B于2021年9月30日发生纳税义务，金额为2000万元。

 

（3）提供建筑服务，收到工程进度款时，收到工程款的当天为增值税纳税义务发生时间

 

案例分析：

 

建设单位A与施工企业B签订建筑工程承包合同，工程于2021年1月1日开工，2021年6月30日，建设单位A批复上半年工程进度款2000万元，根据合同中约定的85%付款比例，建设单位A于7月1日向施工企业B支付工程款1700万元，施工企业B向建设单位A开具增值税发票1700万元。则施工企业B于2021年7月1日发生增值税纳税义务，金额为1700万元。

 

（4）垫资提供建筑服务，验收后分期付款方式的，虽然工程已竣工验收，但仍然应当按照合同约定的付款时间确认增值税纳税义务发生时间

 

案例分析：

 

2020年9月30日，建设单位A与施工企业B签订建筑工程承包合同，合同当中约定，施工期间先由施工企业B垫付工程款，竣工验收之后五年内建设单位A向施工企业B支付工程款，2021年9月30日，工程竣工验收完毕。在施工期间，建设单位A未支付款项，所有工程款均由施工企业B垫付，并且由于施工企业B未向建设单位A开具发票，则施工企业B，最晚于2026年9月30日发生增值税纳税义务。在此之前如果发生施工企业B向建设单位A开具增值税发票或者建设单位A提前向施工企业B支付工程款的情形发生，则就以开票时间或收款时间为增值税纳税义务发生时间。

 

（5）先开具发票的，以开具发票的当天为增值税纳税义务发生时间

 

案例分析：

 

2021年3月1日，建设单位A与施工企业B签订建筑工程承包合同。在2021年6月30日，建设单位A通知施工企业B，将会于近期支付工程款1000万元，要求施工企业B先向建设单位A开具增值税发票，施工企业B于6月30日当日开具发票1000万元。在7月15日，施工企业B收到建设单位A支付工程款1000万元。则施工企业B于2021年6月30日发生了增值税纳税义务，应于6月计征缴纳增值税。

 

（6）质押金、保证金为实际收到款项的当天为增值税纳税义务发生时间

 

案例分析：

 

2021年1月15日，建设单位A与施工企业B签订建筑工程承包合同，该工程于2021年9月30日竣工验收完毕，施工企业B未向建设单位A开具质押金、保证金相关的工程款发票，因此，施工企业B只有在实际收到质押金、保证金时，才发生纳税义务。

 

（7）在提供建筑服务之前收到款项的，预收的工程款应按照规定预缴增值税

 

案例分析：

 

2021年5月10日建设单位A与施工企业B签订建筑工程承包合同，合同约定工程于2021年6月1日开工，在2021年5月18日，建设单位A即向施工企业B预付工程款500万元。则施工企业B应于2021年5月预缴增值税，但并没有产生增值税纳税义务，不计征增值税销项税额。

 

 

 

Part 2

 

建筑企业企业所得税收入确认的法律依据

 

 

 

1、税法规定

 

（1）根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国令第512号）第二十三条规定，企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。

（2）根据(国税函[2008]875号)《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》第二条规定，企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。

（一）提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：

1.收入的金额能够可靠地计量；

2.交易的完工进度能够可靠地确定；

3.交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。

（二）企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法：

1.已完工作的测量；

2.已提供劳务占劳务总量的比例；

3.发生成本占总成本的比例。

（三）企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认为当期劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额，结转为当期劳务成本。

2、会计准则规定

 

根据《企业会计准则第15号——建造合同》的规定，对超过12个月的建造合同收入应分两种情况处理。

 

第一种情况：

 

第十八条在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠估计的，应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。

 

第二种情况：

 

第二十五条建造合同的结果不能可靠估计的：应当分别下列情况处理：

 

（1）合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本予以确认，合同成本在其发生的当期确认为合同费用。

 

（2）合同成本不可能收回的，在发生时立即确认为合同费用，不确认合同收入。

 

3、建筑企业企业所得税收入确认依据的结论

 

根据以上税法和会计的规定，建筑企业企业所得税收入确认必须以税法规定为准，税法只认可会计上的第一种情况，不认可会计上的第二种情况，即无论建造合同的结果是否能可靠估计，对超过12个月的建造合同收入，在资产负债表日都必须按照据完工百分比法确认合同收入和合同费用。

 

4、企业所得税收入的确认的时间点

 

建筑企业确认企业所得税收入的方法主要有：①工程结算法；②按开票确认收入法；③完工百分比法。具体分析如下。

 

（1）工程结算法确认收入的界定和税收风险

 

“工程结算法”是指建筑企业根据与发包方进行的工程进度结算金额确认企业所得税收入的一种方法。如果发包方一直没有跟建筑企业进行进度结算，则建筑企业账上没有收入，只有成本，显然与税法上的完工百分比法的收入确认不一样，存在税收风险：建筑企业延期缴纳企业所得税。

 

（2）按照开发票确认收入的界定和税收风险

 

“按照开发票确认收入”是指建筑企业根据与发包方进行的工程进度结算后，根据向发包方收取的工程进度款而开具发票的金额确认企业所得税收入的一种方法。这种方法的税收风险是：延期缴纳增值税和企业所得税，因为发包方拖欠的工程进度款没有确认收入缴纳增值税和企业所得税。

 

（3）按照完工百分比法确认收入的利弊分析

 

“按照完工百分比法确认收入”可以更清晰的反应建筑企业的收入、成本和利润，符合税法规定，会计信息比较真实，但是比较麻烦，工作难度较大。

 

（4）分析结论

 

通过以上分析，建议建筑企业在一个会计年度内按照“工程结算法”确认收入，在年末12月31日，必须按照“完工百分比法”调整收入。

 

5、案例解析

 

(1)按照“工程结算法确认企业所得税收入”的建筑企业在A105020(未按权责发生制原则确认的收入纳税调整表)申报表中的填写范例

 

2019年底，甲建筑公司与乙公司签订了一项总额为1000万（含增值税）的房屋建造固定造价甲供材合同，施工企业在税务局备案选择简易计税方法计征增值税。工程已于2020年1月1日开工，合同约定于2021年10月份完工，预计工程总成本800万（含增值税），截至2020年12月31日，该项目已发生成本为500万（含增值税），预计还会发生300万（含增值税），已经结算工程款500万元（含增值税），实际收到工程款300万（含增值税），2020年12月31日甲公司得知乙公司发生财务危机，以后的款项无法收回。如何财税处理？假设以上数据都为含增值税的数字。

 

①2020年度甲公司发生成本的会计处理

 

借：合同履约成本——工程施工（合同成本）  500万

 

    贷：原材料  500万

 

②2020年度结算工程款时

 

借：应收账款  500万

 

    贷：合同结算——价款结算  485.44万

 

           应交税费——简易计税  14.56万

 

③收到工程款并开具增值税发票给施工队时：

 

借：银行存款  300万

 

   贷：应收账款  300万

 

④预交增值税时

 

借：应交税费——预交增值税  8.74万【300÷（1+3%）】×3%

 

   贷：银行存款  8.74万

 

月未结转时：

 

借：应交税费——未交增值税  8.74万

 

   贷：应交增值税——预交增值税  8.74万

 

⑤确认合同收入、费用时

 

由于会计核算中未确定完成进度，而是按预计可收回的合同成本确认收入。

 

借：合同结算——收入结转  607万

 

  贷：主营业务收入  607万

 

借：主营业务成本  500万

 

  贷：合同履约成本  500万

 

在税法上，按完工进度确认收入。如果采用累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例，该工程的完工进度为500/800=62.5%，应确认的收入为1000÷（1+3%）*62.5%=607万。

 

在企业所得税申报时，应通过《未按权责发生制确认收入纳税调整明细表》A105020第7行填报，并反映在纳税调整明细表中。如下图：

  

  

（2）按照“开发票确认企业所得税收入”的建筑企业在A105020(未按权责发生制原则确认的收入纳税调整表)申报表中的填写范例

 

所谓的“开发票确认企业所得税收入”是指施工企业根据发包方支付的工程进度款开具发票，按照开票金额确认收入，发包方拖欠的工程进度款不确认收入，也不开发票。等到发包方支付工程款时开具发票，并做收入的一种收入确认方法。

 

2019年底，甲建筑公司与乙公司签订了一项总额为1100万（含增值税）的房屋建造固定造价甲供材合同，施工企业在税务局备案选择简易计税方法计征增值税。工程已于2020年1月1日开工，合同约定于2021年10月份完工，预计工程总成本800万（含增值税），截至2020年12月31日，该项目已发生成本为500万（含增值税），预计还会发生300万（含增值税），已经结算工程款算500万元（含增值税），实际收到工程款300万（含增值税），2020年12月31日甲公司得知乙公司发生财务危机，以后的款项无法收回。假设以上数据都为含增值税的数字。请问如何财税处理和年度纳税申报？

 

① 2018年度甲公司发生成本的会计处理

 

借：合同履约成本——工程施工（合同成本）   500万元

 

   贷：原材料  500万元

 

②2018年度结算工程款时，按照收工程款开具发票给发包方，按照开票金额确认收入

 

借：银行存款  300万

 

   贷：合同结算——价款结算  291.26万

 

          应交税费——简易计税  8.74万

 

③预交增值税时

 

借：应交税费——预交增值税  8.74万【300÷（1+3%）】×3%

 

   贷：银行存款  8.74万

 

月未结转时：

 

借：应交税费——未交增值税  8.74万

 

   贷：应交增值税——预交增值税  8.74万

 

在税法上，按完工进度确认收入。如果采用累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例，该工程的完工进度为500/800=62.5%，应确认的收入为1100÷（1+3%）*62.5%=667.48万。