一、稽查案例简介

对于企业没有依法申报工资薪金的个人所得税，其支出到底能否税前扣除，我们先看看一个具体的税务稽查案例，详细内容见下面《税务行政处罚书决定书（简易）》：

被处罚人名称：绍兴市越城区***

行政处罚决定书文号：绍越税简罚[2021]110号

违法事实及处罚依据：2017年8-11月个人所得税（工资薪金）未按期申报；

2017年7月、10月残疾人就业保障金未按期申报。《中华人民共和国税收征收管理法》第六十二条。

罚款金额：***

缴纳方式：限15日内到银行缴纳

处罚机关：国家税务总局绍兴市越城区税务局

《税务行政处罚书决定书（简易）》的内容清楚表面：被处罚企业的违法事实就是没有依法按期申报个人所得税（工资薪金），以及残疾人就业保障金。

最后税务局给出的处罚决定中，并没有出现要求被处罚企业对没有申报个人所得税的工资薪金不得税前扣除，要求做纳税调整并补缴企业所得税的决定。

因此，说“没有申报个人所得税的工资薪金支出不得税前扣除”这种观点就有失偏颇了。

理由如下：

1.国税函[2009]3号并没有明确规定，“没有扣缴个人所得税就一定不能税前扣除”；只是把依法履行个人所得税扣缴义务作为“合理工资薪金”一个判断标准之一。

2.如果“没有扣缴个人所得税，就不能税前扣除”的观点成立，当税务稽查发现一家存在没有依法扣缴个人所得税时，处罚就会陷入“尴尬”的境地。

企业没有依法扣缴个人所得税，是不是违反了征管法和个人所得税法？税务局处罚的结果，是不是需要企业：

（1）补缴个人所得税；

（2）滞纳金甚至罚款。

请问：如果说因为没有扣缴个人所得税而不得税前扣除，是不是这时还必须补缴企业所得税（假定没有亏损）？

接着：企业如果按照处罚决定，补缴了个人所得税，请问：补缴个人所得税后，支付的工资已经扣缴了个人所得税，还不能税前扣除吗？虽然扣缴时间晚了点，但是企业已经依法接受惩罚，难道不能追补扣除吗？

如果已经补缴了企业所得税，这时税务局是不是多收了企业所得税？税务局现在该不该退税？

因此，才会出现税务局检查后，发出的《税务行政处罚决定书（简易）》里面，也仅仅是对个人所得税做出处罚，并未牵涉出企业所得税不得扣除的问题。

二、稽查案例简评

如何正确理解工资薪金支出的“合理性”？

之所以会出现“没有申报个税的工资就不得税前扣除”的错误认识，根本原因还在于对于税法规定的工资薪金支出的“合理性”的正确理解。

按照《企业所得税法》第八条规定：“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”

国税函[2009]3号的规定，也是给“合理工资薪金”判断给出一些指导原则，其核心都是围绕企业所得税法规定的税前扣除需要遵循的真实性、合理性、相关性等原则。

在实务中，经常有些企业通过虚假申报工资薪金支出，来达到逃避应缴纳的企业所得税。但是，这些企业本身就是为了偷税，当然按照他们的想法就不愿意再去缴纳一些“冤枉钱”，比如个人所得税或社会保险费等。在新修订的个人所得税法实施以后，实行综合所得年度汇算可以申请退税后，很多人登录个税app发现自己“被入职”到一些不认识的单位或已经离职的单位等，其实就是这些单位在虚假申报工资薪金支出。

正是基于实务中有企业通过虚假申报工资薪金支出来偷逃企业所得税，所以国税函[2009]3号把是否申报并缴纳个人所得税作为判断“合理工资薪金”的条件之一。但是，并不能把申报个人所得税作为判断“合理工资薪金”的唯一条件。正如前面提及的“被入职”情况，那些企业确实已经申报了个人所得税，但是申报的却是虚假的，因此，即便是已经申报了个人所得税的“工资薪金”也不能在企业所得税的税前扣除。

如果企业有其他证据可以证明，企业的工资薪金是真实发生的并实际支出，也是有规范的工资薪金制度，工资水平也符合行业及地区水平等，仅仅是没有依法扣缴并全员全额申报个人所得税的，不能直接武断的认定为不得税前扣除。

对于企业作为扣缴义务人未依法对员工的工资薪金所得扣缴并申报个人所得税的，税务机关将依照《中华人民共和国税收征收管理法》如下条款进行处罚：

第三十二条 纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。

第六十二条 纳税人未按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料的，或者扣缴义务人未按照规定的期限向税务机关报送代扣代缴、代收代缴税款报告表和有关资料的，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，可以处二千元以上一万元以下的罚款。

综上所述，如果有其他证据可以证明企业的“工资薪金支出”是合理的，只是没有申报缴纳个人所得税的，是不影响企业所得税的税前扣除。

三、工资薪金支出税前扣除存在的“误区”

《企业所得税法实施条例》第三十四条规定，企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。

《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函[2009]3号）规定，合理工资薪金，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。税务机关在对工资薪金进行合理性确认时，可按以下原则掌握：

（一）企业制订了较为规范的员工工资薪金制度；

（二）企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平；

（三）企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的；

（四）企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务。

（五）有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的。

有人根据上述规定，得出一个结论或走进了一个“误区”：“只有依法履行扣缴个人所得税的义务才属于合理的工资薪金，没有履行扣缴申报义务的工资薪金支出，不得在企业所得税税前扣除。”

每到企业所得税汇算的时候，很多贩卖“焦虑”的财税大咖们就开始在自媒体或培训课程中售卖这种奇谈怪论。