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股东撤资减资的税会法处理(20240710更新)
发布时间:2024-07-10  来源:小颖言税 作者:严颖 
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股东撤资减资的税会法处理
一、法律、法规规定
(一)公司法关于推动存量公司调整注册资本相关规定
《中华人民共和国公司法》
第四十七条 有限责任公司的注册资本为在公司登记机关登记的全体股东认缴的出资额(注:仍可以认缴)。全体股东认缴的出资额由股东按照公司章程的规定自公司成立之日起五年内缴足(注:新规有了时间限制)。
  法律、行政法规以及国务院决定对有限责任公司注册资本实缴、注册资本最低限额、股东出资期限另有规定的,从其规定。
第二百六十六条 本法自2024年7月1日起施行。
  本法施行前已登记设立的公司,出资期限超过本法规定的期限的,除法律、行政法规或者国务院另有规定外,应当逐步调整至本法规定的期限以内;对于出资期限、出资额明显异常的,公司登记机关可以依法要求其及时调整。具体实施办法由国务院规定。(注:老公司怎么办?对于出资期限、出资额明显异常的如何调整?)
《国务院关于实施<中华人民共和国公司法>注册资本登记管理制度的规定》(国务院令第784号)
第二条 2024年6月30日前登记设立的公司,有限责任公司剩余认缴出资期限自2027年7月1日起超过5年的,应当在2027年6月30日前将其剩余认缴出资期限调整至5年内并记载于公司章程,股东应当在调整后的认缴出资期限内足额缴纳认缴的出资额;股份有限公司的发起人应当在2027年6月30日前按照其认购的股份全额缴纳股款。
公司生产经营涉及国家利益或者重大公共利益,国务院有关主管部门或者省级人民政府提出意见的,国务院市场监督管理部门可以同意其按原出资期限出资。
小颖言税注:为引导公司有序、从容、理性调整出资期限、出资数额,有效稳定社会预期,依照《公司法》“逐步”调整要求,784号令对《公司法》施行前设立的存量公司设置三年过渡期,过渡期自2024年7月1日起至2027年6月30日止。
有限责任公司可以在过渡期内将出资期限调至五年以内,2032年6月30日前完成出资即符合要求。同时,明确有限责任公司自2027年7月1日起剩余认缴出资期限不足五年的,不需要调整出资期限。此外,股份有限公司可以在2027年6月30日前缴足认购股份的股款。
举个例子,甲、乙有限责任公司是新《公司法》施行前设立的有限责任公司,甲公司股东王某认缴的出资额为1000万元,公司章程约定的出资期限为2035年12月31日前。根据新规,甲公司最晚可以在2027年6月30日到登记窗口调整出资期限,王某应最迟在2032年6月30日前完成出资。如果甲不是有限责任公司,而是股份有限公司,那么作为发起人的王某,应在2027年6月30日前全额缴纳股款。
乙公司章程规定注册资本在2029年之前缴足,目前公司仍有一部分资本未缴足。由于乙公司章程规定注册资本在2029年之前缴足,自2027年7月1日起计算的剩余出资期限已经不足五年,所以乙公司无需调整出资期限。
第三条 公司出资期限、注册资本明显异常的,公司登记机关可以结合公司的经营范围、经营状况以及股东的出资能力、主营项目、资产规模等进行研判,认定违背真实性、合理性原则的,可以依法要求其及时调整。
第四条 公司调整股东认缴和实缴的出资额、出资方式、出资期限,或者调整发起人认购的股份数等,应当自相关信息产生之日起20个工作日内通过国家企业信用信息公示系统向社会公示。
公司应当确保前款公示信息真实、准确、完整。
第六条 公司未按照本规定调整出资期限、注册资本的,由公司登记机关责令改正;逾期未改正的,由公司登记机关在国家企业信用信息公示系统作出特别标注并向社会公示。
(二)公司法关于正常减资的规定
《中华人民共和国公司法》第二百二十四条  公司减少注册资本,应当编制资产负债表及财产清单。
公司应当自股东会作出减少注册资本决议之日起十日内通知债权人,并于三十日内在报纸上或者国家企业信用信息公示系统公告。债权人自接到通知之日起三十日内,未接到通知的自公告之日起四十五日内,有权要求公司清偿债务或者提供相应的担保。
公司减少注册资本,应当按照股东出资或者持有股份的比例相应减少出资额或者股份,法律另有规定、有限责任公司全体股东另有约定或者股份有限公司章程另有规定的除外。
第二百二十五条 公司依照本法第二百一十四条第二款的规定弥补亏损后,仍有亏损的,可以减少注册资本弥补亏损。减少注册资本弥补亏损的,公司不得向股东分配,也不得免除股东缴纳出资或者股款的义务。
  依照前款规定减少注册资本的,不适用前条第二款的规定,但应当自股东会作出减少注册资本决议之日起三十日内在报纸上或者国家企业信用信息公示系统公告。
  公司依照前两款的规定减少注册资本后,在法定公积金和任意公积金累计额达到公司注册资本百分之五十前,不得分配利润。
  第二百二十六条 违反本法规定减少注册资本的,股东应当退还其收到的资金,减免股东出资的应当恢复原状;给公司造成损失的,股东及负有责任的董事、监事、高级管理人员应当承担赔偿责任。

(三)到期未出资

《中华人民共和国公司法》第五十二条 股东未按照公司章程规定的出资日期缴纳出资,公司依照前条第一款规定发出书面催缴书催缴出资的,可以载明缴纳出资的宽限期;宽限期自公司发出催缴书之日起,不得少于六十日。宽限期届满,股东仍未履行出资义务的,公司经董事会决议可以向该股东发出失权通知,通知应当以书面形式发出。自通知发出之日起,该股东丧失其未缴纳出资的股权。

依照前款规定丧失的股权应当依法转让,或者相应减少注册资本并注销该股权;六个月内未转让或者注销的,由公司其他股东按照其出资比例足额缴纳相应出资。

股东对失权有异议的,应当自接到失权通知之日起三十日内,向人民法院提起诉讼。

《国家税务总局关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复》(国税函〔2009〕312号)规定,凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的,该企业对外借款所发生的利息,相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息,其不属于企业合理的支出,应由企业投资者负担,不得在计算企业应纳税所得额时扣除。 
具体计算不得扣除的利息,应以企业一个年度内每一账面实收资本与借款余额保持不变的期间作为一个计算期,每一计算期内不得扣除的借款利息按该期间借款利息发生额乘以该期间企业未缴足的注册资本占借款总额的比例计算,公式为:
企业每一计算期不得扣除的借款利息=该期间借款利息额×该期间未缴足注册资本额÷该期间借款额
  企业一个年度内不得扣除的借款利息总额为该年度内每一计算期不得扣除的借款利息额之和。
根据上述规定,对资本金未到位而向银行或非金融机构、个人股东借款,由此产生的对应借款利息,不得作为费用扣除,已扣除的应进行纳税调整。
举个例子:2025年1月1日某有限责任公司向银行借款2800万元,期限1年;同时公司接受张某投资,约定张某于4月1日和7月1日各投入400万元;张某仅于10月1日投入600万元。同时银行贷款年利率为7%。该公司2025年企业所得税前可以扣除的利息费用为( )万元。
方法一:2025年所得税前可以扣除的利息=2800×7%-[2800×7%×3/12×400/2800+2800×7%×3/12×800/2800+2800×7%×3/12×200/2800]=196-24.5
  =171.5(万元)
  方法二:2025年所得税前可以扣除的利息
  =2800×7%×3/12+(2800-400)×7%×3/12+(2800-800)×7%×3/12+(2800-200)×7%×3/12
  =171.5(万元)

 

二、撤资减资时被投资企业盈利
(一)法人股东减资的税会处理
根据《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局公告2011年第34号)第五条第一项规定,投资企业从被投资企业撤回或减少投资,其取得的资产中,相当于初始出资的部分,应确认为投资收回(注:投资收回不交税,如果本钱未收回确认投资损失);相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分,应确认为股息所得(注:对公司股东来说,股息所得免税);其余部分确认为投资资产转让所得(注:多给的,转让所得要交税)。
例1:A公司于2017年7月向B公司投资500万元,成为该公司的股东,并持有该公司10%的股份。2020年12月,A公司将其持有B公司10%的股份进行撤资。撤资时B公司账面累计未分配利润和累计盈余公积合计为1600万元,A公司实际分回现金800万元。
借:银行存款  800
贷:长期股权投资  500
       投资收益 300
第一步,确认投资收回=500(万元),不交税;
第二步,确认股息所得=1600×10%=160(万元),免征企业所得税;
第三步,确认投资资产转让所得=800-500-160=140(万元)
A公司2021年5月30日前办理汇算清缴时,应填报A107011《符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益优惠明细表》和A105030《投资收益纳税调整明细表》。
A105030投资收益纳税调整明细表
单位:万元
图片
A107011符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益优惠明细表
单位:万元
图片
图片
图片
(二)个人股东减资的税会处理
1.减资撤资取得的所得属于股权转让所得
根据《国家税务总局关于个人终止投资经营收回款项征收个人所得税问题的公告》(国家税务总局2011年第41号公告)第一条规定,个人因各种原因终止投资、联营、经营合作等行为,从被投资企业或合作项目、被投资企业的其他投资者以及合作项目的经营合作人取得股权转让收入、违约金、补偿金、赔偿金及以其他名目收回的款项等,均属于个人所得税应税收入,应按照“财产转让所得”项目适用的规定计算缴纳个人所得税。
  应纳税所得额的计算公式如下:
  应纳税所得额=个人取得的股权转让收入、违约金、补偿金、赔偿金及以其他名目收回款项合计数-原实际出资额(投入额)及相关税费
注:各种收入-投资成本
根据国家税务总局公告2014年第67号第三条规定,本办法所称股权转让是指个人将股权转让给其他个人或法人的行为,包括以下情形:
  (1)出售股权;
  (2)公司回购股权;(注:即撤资减资也属于股权转让行为)
  (3)发行人首次公开发行新股时,被投资企业股东将其持有的股份以公开发行方式一并向投资者发售;
  (4)股权被司法或行政机关强制过户;
  (5)以股权对外投资或进行其他非货币性交易;
  (6)以股权抵偿债务;
  (7)其他股权转移行为。

 

2.减认缴(未实缴)部分

(1)等比例减资且无所得,不需要缴纳个人所得税;

(2)公司实现税后利润,取得所得,或非等比例减资(即让利给其他股东)需要缴纳个人所得税。

 

例2:甲公司实收资本1000万元,有2个自然人股东,A股东占比40%,B股东占比60%,2020年4月,甲公司账面上盈余公积2000万元,未分配利润3000万元,由于内部问题,A股东撤资收回款项5000万元。A股东撤资,如何缴税?
第一步,确认个人取得的股权转让收入=5000(万元)
第二步,确认原实际出资额(投入额)=1000×40%=400(万元)
第三步,计算应纳税所得额=个人取得的股权转让收入、违约金、补偿金、赔偿金及以其他名目收回款项合计数-原实际出资额(投入额)及相关税费=5000-400=4600(万元)
第四步,计算财产转让所得的个税=4600×20%=920(万元)
甲公司应于2020年5月15日之前将扣缴A股东的920万元个人所得税,向主管税务机关报送《个人所得税扣缴申报表》,将税款缴纳入库。
例3:甲公司注册资本100万元,有2个自然人股东,李四占比40%(未实缴),张三占比60%。
情况一:2024年1月,甲公司未分配利润200万元,净资产260万元,李四0元减资,如果股东之间约定按照实缴比例享受全部股东权利。《公司法》第二百一十条第四款规定,公司弥补亏损和提取公积金后所余税后利润,有限责任公司按照股东实缴的出资比例分配利润,全体股东约定不按照出资比例分配利润的除外;股份有限公司按照股东所持有的股份比例分配利润,公司章程另有规定的除外,因此未实缴部分股权对应的股东权利为0,股权价值也为0,计算得出财产转让所得为0,无须缴纳个人所得税。
情况二:2024年1月,甲公司未分配利润200万元,净资产260万元,李四0元减资,如果股东之间约定未实缴部分股权也可以享受利润分配请求权等财产性权利。李四可以分得80万元,如果李四要撤资减资,可以拿走80万元,如果不拿走就相当于让利给张三。
《中华人民共和国个人所得税法》第八条第三项规定,有下列情形之一的,税务机关有权按照合理方法进行纳税调整:(三)个人实施其他不具有合理商业目的的安排而获取不当税收利益。《国家税务总局关于个人终止投资经营收回款项征收个人所得税问题的公告》(国家税务总局公告2011年第41号)规定,本公告有关个人所得税征管问题,按照《国家税务总局关于加强股权转让所得征收个人所得税管理的通知》(国税函〔2009〕285号)执行,而国税函〔2009〕285号,自2015年1月1日起,被国家税务总局公告2014年第67号废止。《国家税务总局关于发布<股权转让所得个人所得税管理办法(试行)>的公告》(国家税务总局公告2014年第67号)第十二条规定,申报的股权转让收入低于股权对应的净资产份额的情形,视为股权转让收入明显偏低,主管税务机关可以核定股权转让收入。
根据上述规定,情况二,纳税人如果以0元价格撤资,税务机关可以核定财产转让收入,并要求纳税人依法缴纳个人所得税。
方法一:进行还原处理,假设李四出资到位,核定财产转让收入=(260+40)*40%=120万元,财产转让所得=120-40=80万元。
方法二:实收资本对应部分未实缴,不能核定收入。未分配利润不论有没有实际出资,都享有分配权时,核定财产转让收入200*40%=80万元,财产转让所得=80万元。
情况三:2024年1月,甲公司账面亏损,且无其他重大资产,0元转让不再被视为转让所得明显偏低,无需核定,李四无所得,不需要缴纳个人所得税。
三、减资时被投资企业亏损
(一)减资时低于投资成本的,可以确认为损失
(二)减少注册资本弥补亏损
注册资本是股东投入企业的资本金,企业减少注册资本,股东应相应收回投资金额。以企业减资资金弥补经营亏损相当于股东对被投资企业的捐赠性质的投入,根据《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告》(国家税务总局公告2014年第29号)规定,(一)企业接收股东划入资产(包括股东赠予资产、上市公司在股权分置改革过程中接收原非流通股股东和新非流通股股东赠予的资产、股东放弃本企业的股权,下同),凡合同、协议约定作为资本金(包括资本公积)且在会计上已做实际处理的,不计入企业的收入总额,企业应按公允价值确定该项资产的计税基础。 (二)企业接收股东划入资产,凡作为收入处理的,应按公允价值计入收入总额,计算缴纳企业所得税,同时按公允价值确定该项资产的计税基础。 
1.河南省税务局12366热线2021年6月热点问题答复
问:股东减资弥补亏损,企业所得税如何处理?
答:股东减资弥补亏损应分解为企业减资后将款项归还给股东和股东将款项捐赠给公司弥补亏损两步。
第一步中,法人股东应按国家税务总局公告2011年第34号第五条处理,个人股东应按国家税务总局公告2011年第41号处理。
法人股东:根据《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局公告2011年第34号)规定:“五、投资企业撤回或减少投资的税务处理,投资企业从被投资企业撤回或减少投资,其取得的资产中,相当于初始出资的部分,应确认为投资收回;相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分,应确认为股息所得;其余部分确认为投资资产转让所得。被投资企业发生的经营亏损,由被投资企业按规定结转弥补;投资企业不得调整减低其投资成本,也不得将其确认为投资损失。”
个人股东:根据《国家税务总局关于个人终止投资经营收回款项征收个人所得税问题的公告》(国家税务总局公告2011年第41号)规定:“一、个人因各种原因终止投资、联营、经营合作等行为,从被投资企业或合作项目、被投资企业的其他投资者以及合作项目的经营合作人取得股权转让收入、违约金、补偿金、赔偿金及以其他名目收回的款项等,均属于个人所得税应税收入,应按照“财产转让所得”项目适用的规定计算缴纳个人所得税。
应纳税所得额的计算公式如下:
应纳税所得额=个人取得的股权转让收入、违约金、补偿金、赔偿金及以其他名目收回款项合计数-原实际出资额(投入额)及相关税费”
第二步中,投资企业从被投资企业撤回或减少投资,被减资企业减少实收资本的,如未向投资者支付对价,无论企业用减少的实收资本数弥补以前年度亏损还是增加企业资本公积,均应将减少的金额确认为当期捐赠收入计入纳税所得计征企业所得税。
2.国家税务总局12366纳税服务平台收录辽宁省税务局2019年答复
问:1.我公司是中外合资企业,股东均为法人股东,为了优化资本结构,拟通过减资的方式弥补以前年度累计亏损,减资款不汇给股东,会计处理为:借:实收资本 贷:未分配利润,请问该事项相关企业所得税如何处理。2.减资弥补亏损后,尚未弥补完所得税的亏损额是否可以继续弥补。3.由于汇率原因导致的减资额大于亏损额,超出部分的企业所得税如何处理。
回复:根据《全国人民代表大会常务委员会关于修改<中华人民共和国企业所得税法>的决定》(中华人民共和国主席令第64号)规定:“第六条 企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入,为收入总额。包括:(八)接受捐赠收入;第七条 收入总额中的下列收入为不征税收入:(一)财政拨款;(二)依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金;(三)国务院规定的其他不征税收入。第十八条 企业纳税年度发生的亏损,准予向以后年度结转,用以后年度的所得弥补,但结转年限最长不得超过五年。”
根据您的描述,减资款不汇给股东相当于您公司减资后将款项归还给股东,股东再以同样的款项捐赠给您公司以弥补亏损,按照上述文件规定,应按规定确认收入,并依法弥补亏损。
3.国家税务总局大连市税务局网上留言选登“名义减资的涉税处理”
问:我公司实收资本7亿元,累计未分配利润-4.5亿元。为改善报表结构,经各股东方协商,拟通过名义减资补亏方式进行资源整合,即用实收资本弥补未分配利润,实际净资产不变,企业与股东之间未存在实际现金流。根据《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局2011年第34号公告)的规定,被投资企业发生的经营亏损,由被投资企业按规定结转弥补;投资企业不得调整减低其投资成本,也不得将其确认为投资损失。按照该条政策理解,如果投资企业不得确认为投资损失,不调减应纳税所得额,那么被投资企业是不是也不应该就弥补亏损确认收入,调增应纳税所得额?请问被投资企业和投资企业有哪些涉税事项?
答:第一,问题中提到对“被投资企业发生的经营亏损,由被投资企业按规定结转弥补;投资企业不得调整减低其投资成本,也不得将其确认为投资损失。”规定内容的理解,我们认为,被投资企业与投资企业属于两个独立的纳税主体,正常经营状态下,不得互相弥补亏损,当被投资企业出现经营亏损时,除非投资企业处置其持有的股权或被投资企业清算,否则投资企业也不得调减其投资成本或确认投资损失。
第二,关于企业问题中提到的名义减资弥补未分配利润亏损的问题,我们认为,在企业所得税处理上应当将该事项分为两步,第一步是企业股东减资,确认投资损益,同时被投资企业因为无法实际支付而形成应付款项;第二步是将减少的实收资本返还给企业,企业应付款项减少,作为收入项并入企业收入总额。
会计处理:
借:实收资本
贷:利润分配
(三)减资分回现金
减资作为股权投资处置的一种情况,根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十一条规定,企业所得税法第十四条所称投资资产,是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产。企业在转让或者处置投资资产时,投资资产的成本,准予扣除。
又根据《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局2011年第34号公告)第五条第一款规定,投资企业从被投资企业撤回或减少投资,其取得的资产中,相当于初始出资的部分,应确认为投资收回;相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分,应确认为股息所得;其余部分确认为投资资产转让所得。撤资、减资时如果取得资产没有超过出资的部分,就相当于投资成本没有全部收回,产生损失。因此,撤资、减资可以确认投资损失。
例3 :A 公司于2020年7月向B公司投资800万元,成为该公司的股东,并持有该公司10%的股份。2022年12月,A公司将其持有B公司 10%的股份进行撤资。撤资时B公司账面累计未分配利润合计为-1000万元,A公司实际分回现金700万元。
借:银行存款700
投资收益 100
贷:长期股权投资 800
税法确认的投资损失=股权计税基础-股权处置收入=800-700=100(万元),会计确认的损失金额和税法确认的损失金额一致,没有差异。
A公司2023年5月30日前办理汇算清缴时,应填报A105090 资产损失税前扣除及纳税调整明细表
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四、减资的印花税处理
根据《中华人民共和国印花税法》第五条第三项规定,印花税的计税依据如下:
(三)应税营业账簿的计税依据,为账簿记载的实收资本(股本)、资本公积合计金额;
第十一条规定,已缴纳印花税的营业账簿,以后年度记载的实收资本(股本)、资本公积合计金额比已缴纳印花税的实收资本(股本)、资本公积合计金额增加的,按照增加部分计算应纳税额。
例:甲公司印花税按年缴纳,2023年12月31日注册资本2000万,实缴1000万元;2024年5月,A股东减资200万;2024年8月,B股东对公司增资1200万,假设不考虑其他情况。
2023年营业账簿印花税应纳税额=1000万元×0.025%=2500元
减资不退印花税,2024年营业账簿印花税应纳税额=(1200+1000-200-1000)万元×0.025%=2500元
、减资(撤资)、股权转让、清算三种方式下投资资产转让所得比较
撤资,指投资企业从被投资企业撤回或减少投资,投资企业取得的资产中,相当于初始出资的部分,应确认为投资收回;相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分,应确认为股息所得;其余部分确认为投资资产转让所得。
股权转让,转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后,为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时,不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。
清算,投资方企业从被清算企业分得的剩余资产,其中相当于从被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中应当分得的部分,应当确认为股息所得;剩余资产减除上述股息所得后的余额,超过或者低于投资成本的部分,应当确认为投资资产转让所得或者损失。计算公式为:清算投资资产转让所得=分得的剩余资产金额-股息所得(相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分)-股东投资成本。
三者相比较,清算与撤资的未分配利润、盈余公积对应部分享受免税待遇,股权转让所得,不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额,未分配利润、盈余公积对应部分未享受免税待遇。
清算与撤资的处置顺序不同,清算是剩余资产计算出来后,第一步确认股息、红利所得;第二步,分当年的注册资本;第三步确认股权转让所得或损失。撤资收回款项后第一步先确认投资收回,第二步确认股息、红利所得,第三步确认股权转让所得或者损失。
 
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