第四章 消费税风险指引
【风险点1】兼营不同税率应税消费品未分别核算，税率未从高
【风险描述】
纳税人兼营不同税率的应当缴纳消费税的消费品（以下简称“应税消费品”），应当分别核算不同税率应税消费品的销售额、销售数量；未分别核算销售额、销售数量，或者将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的，从高适用税率。
【政策依据】
按照《中华人民共和国消费税暂行条例》（中华人民共和国国务院令第539号）第三条规定：
纳税人兼营不同税率的应当缴纳消费税的消费品（以下简称“应税消费品”），应当分别核算不同税率应税消费品的销售额、销售数量；未分别核算销售额、销售数量，或者将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的，从高适用税率。
【预计风险】
税务局在稽查企业应税消费品兼营业务时，对是否分别核算不同税率业务收入是稽查的重点。没有分开核算又未从高适用税率，少缴了消费税，存在补缴税款、滞纳金及罚款等风险。
【解决方法】
企业兼营不同税率的应税消费品，应当分别核算不同税率应税消费品的销售额、销售数量；未分别核算销售额、销售数量，或者将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的，从高适用税率。
【风险点2】预收货款结算方式，未在发出商品时缴纳消费税
【风险描述】
企业销售应税消费品采取预收货款结算方式的，纳税义务发生时间为发出应税消费品的当天。客户在支付预付款时往往不要发票只要企业开具收款收据，企业在收款时记入“预收账款”科目，发出商品记入“发出商品”冲减“库存商品”，等到给客户开发票时才确认收入缴纳消费税，存在延迟确认收入滞纳消费税的风险。
【政策依据】
根据《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局令第51号）第八条规定：
消费税纳税义务发生时间，根据《中华人民共和国消费税暂行条例》第四条的规定，分列如下：
（一）纳税人销售应税消费品的，按不同的销售结算方式分别为：
2.采取预收货款结算方式的，为发出应税消费品的当天。
【预计风险】
企业销售应税消费品采取预收货款结算方式的，纳税义务发生时间为发出应税消费品的当天。企业如果等到给客户开发票时才确认收入缴纳消费税，存在延迟确认收入滞纳消费税的风险。
【解决方法】
企业销售应税消费品采取预收货款结算方式的，为发出应税消费品的当天，企业应及时按纳税义务发生时间确认收入并计提消费税。
【风险点3】自产应税消费品馈赠赞助，未视同销售缴纳消费税
【风险描述】
生产应税消费品的企业，比如金银首饰企业、烟厂、酒厂等企业用自产消费品进行馈赠、赞助等活动未视同销售，而是直接减少库存商品增加营业外支出，未视同销售在商品移送时计提消费税。
【政策依据】
根据《中华人民共和国消费税暂行条例》（国务院令2008年第539号）第四条规定：
纳税人生产的应税消费品，于纳税人销售时纳税。纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税；用于其他方面的，于移送使用时纳税。
根据《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局令第51号）第六条规定：
条例第四条第一款所称用于其他方面，是指纳税人将自产自用应税消费品用于生产非应税消费品、在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务、馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面。
【预计风险】
税务局在稽查企业应税消费品处置时，企业自产应税消费品用于赠送或赞助未视同销售是稽查的重点，存在补缴消费税并加收滞纳金及罚款的风险。
【解决方法】
企业应自查：是否有自产的应税消费品用于赠送或赞助的行为，核查“应交税金-消费税”科目及产成品科目贷方，直接对应管理费用、销售费用、营业外支出等科目，并结合产品移送情况，核实是否在消费税申报时视同销售，按同类产品的售价计提消费税。
【风险点4】自产应税消费品用于职工奖励或福利，未视同销售缴纳消费税
【风险描述】
企业将自产的应税消费品用于职工奖励或福利未视同销售，而是直接减少库存商品增加职工福利费，未视同销售在商品移送时计提消费税。
【政策依据】
根据《中华人民共和国消费税暂行条例》（国务院令2008年第539号）第四条规定：
纳税人生产的应税消费品，于纳税人销售时纳税。纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税；用于其他方面的，于移送使用时纳税。
根据《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局令第51号）第六条规定：
条例第四条第一款所称用于其他方面，是指纳税人将自产自用应税消费品用于生产非应税消费品、在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务、馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面。
【预计风险】
税务局在稽查企业应税消费品处置时，企业自产应税消费品用于职工奖励或福利未视同销售是稽查的重点，存在补缴消费税并加收滞纳金及罚款的风险。
【解决方法】
企业应自查是否有自产的应税消费品用于职工奖励或福利的行为，核查“应交税金-消费税”科目及产成品科目贷方，直接对应管理费用、销售费用、应付职工薪酬-福利费等科目，并结合产品移送情况，核实是否在消费税申报时视同销售，按同类产品的售价计提消费税。
【风险点5】自产应税消费品用于业务宣传样品，未视同销售缴纳消费税
【风险描述】
企业将自产的应税消费品用于企业广告宣传或宣传样品时未视同销售，而是直接减少库存商品增加费用，未视同销售在商品移送时计提消费税。
【政策依据】
根据《中华人民共和国消费税暂行条例》（国务院令2008年第539号）第四条规定：
纳税人生产的应税消费品，于纳税人销售时纳税。纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税；用于其他方面的，于移送使用时纳税。
根据《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局令第51号）第六条规定：
条例第四条第一款所称用于其他方面，是指纳税人将自产自用应税消费品用于生产非应税消费品、在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务、馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面。
【预计风险】
应税消费品处置时，企业自产应税消费品用于广告或业务宣传样品未视同销售是风险点，存在补缴消费税并加收滞纳金及罚款的风险。
【解决方法】
企业应自查是否有自产的应税消费品用于广告或业务宣传样品的行为，核查“应交税金-消费税”科目及产成品科目贷方，直接对应管理费用、销售费用等科目，并结合产品移送情况，核实是否在消费税申报时视同销售，按同类产品的售价计提消费税。
【风险点6】自产应税消费品用于投资入股未视同销售缴纳消费税
【风险描述】
企业将自产的应税消费品用于投资入股时未视同销售，而是直接减少库存商品增加长期股权投资，未视同销售在商品移送时计提消费税。
【政策依据】
根据《中华人民共和国消费税暂行条例》（国务院令2008年第539号）第四条规定：
纳税人生产的应税消费品，于纳税人销售时纳税。纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税；用于其他方面的，于移送使用时纳税。
根据《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局令第51号）第六条规定：
条例第四条第一款所称用于其他方面，是指纳税人将自产自用应税消费品用于生产非应税消费品、在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务、馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面。
【预计风险】
应税消费品处置时，企业自产应税消费品用于投资入股未视同销售是风险点，存在补缴消费税并加收滞纳金及罚款的风险。
【解决方法】
企业应自查是否有自产的应税消费品用于投资入股的行为，核查“应交税金-消费税”科目及产成品科目贷方，直接对应长期股权投资科目，并结合产品移送情况，核实是否在消费税申报时视同销售，按同类产品的售价计提消费税。
【风险点7】自产应税消费品用于抵债未视同销售缴纳消费税
【风险描述】
企业将自产的应税消费品用于抵债时未视同销售，而是直接减少库存商品冲减应付账款、其他应付款等科目，未视同销售在商品移送时计提消费税。
【政策依据】
根据《中华人民共和国消费税暂行条例》（国务院令2008年第539号）第四条规定：
纳税人生产的应税消费品，于纳税人销售时纳税。纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税；用于其他方面的，于移送使用时纳税。
根据《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局令第51号）第六条规定：条例第四条第一款所称用于其他方面，是指纳税人将自产自用应税消费品用于生产非应税消费品、在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务、馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面。
应税消费品处置时，企业自产应税消费品用于抵债未视同销售是风险点，存在补缴消费税并加收滞纳金及罚款的风险。
【解决方法】
企业应自查是否有自产的应税消费品用于抵债的行为，核查“应交税金-消费税”科目及产成品科目贷方，直接对应“应付账款”“其他应付款”“应付股利”“应付利息”等科目，并结合产品移送情况，核实是否在消费税申报时视同销售，按同类产品的售价计提消费税。
【风险点8】自产应税消费品用于换取生产资料未视同销售缴纳消费税
【风险描述】
企业将自产的应税消费品用于换取生产资料时未视同销售，而是直接减少库存商品增加原材料、低值易耗品等，未视同销售在商品移送时计提消费税。
【政策依据】
根据《中华人民共和国消费税暂行条例》（国务院令2008年第539号）第四条规定：
纳税人生产的应税消费品，于纳税人销售时纳税。纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税；用于其他方面的，于移送使用时纳税。
根据《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局令第51号）第六条规定：
条例第四条第一款所称用于其他方面，是指纳税人将自产自用应216
税消费品用于生产非应税消费品、在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务、馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面。
【预计风险】
企业应税消费品处置时，企业自产应税消费品用于换取生产资料未视同销售是风险点，存在补缴消费税并加收滞纳金及罚款的风险。
【解决方法】
企业应自查是否有自产的应税消费品用于换取生产资料的行为，核查“应交税金-消费税”科目及产成品科目贷方，直接对应“原材料”“低值易耗品”“周转材料”“库存商品”等科目，并结合产品移送情况，核实是否在消费税申报时视同销售，按同类产品的售价计提消费税。
【风险点9】未将价外费用确认为消费税的计税基数
【风险描述】
企业的销售额包括销售应税消费品向购买方收取的全部价款和价外费用。价外费用包括销售货物或应税劳务时向购买方收取的价款以外的各种费用，比如：手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金（延期付款利息）、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外费用。很多企业不把价外费用确认为销售收入，通过往来科目进行处理，减少计税基数，少缴消费税等其他税款。
【政策依据】
根据《中华人民共和国消费税暂行条例》（国务院令2008年第539号）第六条规定：
销售额为纳税人销售应税消费品向购买方收取的全部价款和价外费用。
根据《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局令第51号）第十四条规定：
条例第六条所称价外费用，是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内：（一）同时符合以下条件的代垫运输费用：1.承运部门的运输费用发票开具给购买方的；2.纳税人将该项发票转交给购买方的。
（二）同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：
1.由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；2.收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；3.所收款项全额上缴财政。
【预计风险】
企业的销售额是否包括销售应税消费品向购买方收取的全部价款和价外费用是风险点。企业如果不把价外费用确认为销售收入，通过往来科目进行处理，减少计税基数，少缴消费税等其他税款，存在被补缴税款、滞纳金和罚款的风险。
【解决方法】
企业销售额为销售应税消费品向购买方收取的全部价款和价外费用。价外费用，是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费（除税法规定的不包括的项目）。因此企业在计算消费税的计税基数时，应将价外费用并入销售额计提缴纳消费税。
【风险点10】应税消费品连同包装物销售的，包装物未计入消费税计税基数
【风险描述】
企业销售应税消费品时通常连同包装物一起销售，如果包装物是单独计价的，企业通常将此部分计入往来或是冲减包装物成本，不计入销售收入，也就不作为消费税的计税基数，少缴消费税。
【政策依据】
根据《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局令第51号）第十三条规定：
应税消费品连同包装物销售的，无论包装物是否单独计价以及在会计上如何核算，均应并入应税消费品的销售额中缴纳消费税。如果包装物不作价随同产品销售，而是收取押金，此项押金则不应并入应税消费品的销售额中征税。但对因逾期未收回的包装物不再退还的或者已收取的时间超过12个月的押金，应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率缴纳消费税。
对既作价随同应税消费品销售，又另外收取押金的包装物的押金，凡纳税人在规定的期限内没有退还的，均应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率缴纳消费税。
【预计风险】
企业销售应税消费品时通常连同包装物一起销售，是否把包装物价格并入应税消费品的销售额缴纳消费税是风险点。企业如果未将包装物价格计入销售收入，不作为消费税的计税基数，少缴消费税，存在被补缴税款、滞纳金和罚款的风险。
【解决方法】
应税消费品连同包装物销售的，无论包装物是否单独计价以及在会计上如何核算，均应并入应税消费品的销售额中缴纳消费税。如果包装物不作价随同产品销售，而是收取押金，此项押金则不应并入应税消费品的销售额中征税。但对因逾期未收回的包装物不再退还的或者已收取的时间超过12个月的押金，应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率缴纳消费税。
对既作价随同应税消费品销售，又另外收取押金的包装物的押金，凡纳税人在规定的期限内没有退还的，均应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率缴纳消费税。
【风险点11】应税消费品以外币结算的，汇率适用错误
【风险描述】
企业销售应税消费品如果以外币结算的，其销售额的人民币折合率可以选择销售额发生的当天或者当月1日的人民币汇率中间价。纳税人应在事先确定采用何种折合率，确定后1年内不得变更。企业往往为了降低税负在一年内随意变更折合率，存在风险。
【政策依据】
根据《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局令第51号）第十一条：
纳税人销售的应税消费品，以人民币以外的货币结算销售额的，其销售额的人民币折合率可以选择销售额发生的当天或者当月1日的人民币汇率中间价。纳税人应在事先确定采用何种折合率，确定后1年内不得变更。
【预计风险】
企业销售应税消费品如果以外币结算的，其销售额的人民币折合率一年内是否随意变更是稽查重点，存在利用汇率差少缴消费税的风险。
【解决方法】
企业销售应税消费品如果以外币结算的，其销售额的人民币折合率可以选择销售额发生的当天或者当月1日的人民币汇率中间价。企业应在事先确定采用何种折合率，确定后1年内不得变更。
【风险点12】委托加工的应税消费品高于受托方的计税价格出售的，未再缴纳消费税
【风险描述】
企业存在委托加工应税消费品业务，由受托方在交货时代收代缴消费税款，委托方收回委托加工货品后通常会加价出售，但因受托方已经在加工环节代扣代缴过消费税，委托方对于加价出售部分不再补缴消费税，存在少缴消费税的风险。
【政策依据】
根据《财政部国家税务总局关于<中华人民共和国消费税暂行条例实施细则>有关条款解释的通知》（财法〔2012〕8号）：
《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》（财政部令第51号）第七条第二款规定，“委托加工的应税消费品直接出售的，不再缴纳消费税”。现将这一规定的含义解释如下：
委托方将收回的应税消费品，以不高于受托方的计税价格出售的，为直接出售，不再缴纳消费税；委托方以高于受托方的计税价格出售的，不属于直接出售，需按照规定申报缴纳消费税，在计税时准予扣除受托方已代收代缴的消费税。
【预计风险】
企业存在委托加工应税消费品业务，如果收回委托加工货品后不是直接出售而是高于受托方计税价格出售时，对于加价出售部分不补缴消费税，则存在少缴消费税的风险。
【解决方法】
企业应自查有无委托加工业务，委托方将收回的应税消费品，以不高于受托方的计税价格出售的，为直接出售，不再缴纳消费税；委托方以高于受托方的计税价格出售的，不属于直接出售，需按照规定申报缴纳消费税，在计税时准予扣除受托方已代收代缴的消费税。
【风险点13】受托方提供原材料的委托加工，未按销售自制应税消费品缴纳消费税
【风险描述】
企业存在委托加工应税消费品业务，经常存在由受托方提供主要原材料进行生产的情况，比如受托方先将原材料卖给委托方，或受托方以委托方名义购进原材料再进行生产。此种情况不属于委托加工，受托方应按销售自制应税消费品处理。但如果受托方不作销售处理也不代扣代缴消费税，就会存在少缴消费税的风险。
【政策依据】
根据《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》（财政部令第51号）第七条规定：
条例第四条第二款所称委托加工的应税消费品，是指由委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料加工的应税消费品。对于由受托方提供原材料生产的应税消费品，或者受托方先将原材料卖给委托方，然后再接受加工的应税消费品，以及由受托方以委托方名义购进原材料生产的应税消费品，不论在财务上是否作销售处理，都不得作为委托加工应税消费品，而应当按照销售自制应税消费品缴纳消费税。
【预计风险】
受托方提供主要材料的加工业务不属于委托加工，如果受托方不按销售自制应税消费品处，就会存在少缴消费税的风险。
【解决方法】
企业应核查委托加工业务合同，如果合同约定主材由受托方提供，则应在合同里明示消费税由受托方缴纳。按规定，委托方提供原材料，受托方提供辅料和加工劳务，由委托方缴纳消费税，受托方代收代缴，计税依据是受托方的同类产品售价或组成计税价格。
受托方提供原材料并加工，相当于受托方销售自制应税消费品，由受托方作为纳税人缴纳消费税，计税依据为产品的售价。
【风险点14】受托加工应税消费品未代收代缴消费税
【风险描述】
受托在境内加工应税消费品，未按税法规定在向委托方交货时代收代缴消费税。
【政策依据】
根据《中华人民共和国消费税暂行条例》的规定：
第一条 在中华人民共和国境内生产、委托加工和进口本条例规定的消费品的单位和个人，以及国务院确定的销售本条例规定的消费品的其他单位和个人，为消费税的纳税人，应当依照本条例缴纳消费税。
第四条第二款 委托加工的应税消费品，除受托方为个人外，由受托方在向委托方交货时代收代缴税款。委托加工的应税消费品，委托方用于连续生产应税消费品的，所纳税款准予按规定抵扣。
根据《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》的规定：
第二条 条例第一条所称单位，是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。
第七条 条例第四条第二款所称委托加工的应税消费品，是指由委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料加工的应税消费品。对于由受托方提供原材料生产的应税消费品，或者受托方先将原材料卖给委托方，然后再接受加工的应税消费品，以及由受托方以委托方名义购进原材料生产的应税消费品，不论在财务上是否作销售处理，都不得作为委托加工应税消费品，而应当按照销售自制应税消费品缴纳消费税。
委托加工的应税消费品直接出售的，不再缴纳消费税。
委托个人加工的应税消费品，由委托方收回后缴纳消费税。。
【预计风险】
受托在境内加工应税消费品，未按税法规定在向委托方交货时代收代缴消费税。可能会产生补缴税款以及缴纳滞纳金的风险。
【解决方法】
受托企业自查委托加工合同及“委托加工材料”“应交税费”科目明细账，结合纳税申报情况，确认是否存在受托加工应税消费品未代收代缴消费税的情况。
【风险点15】将粮食白酒按适用低税率的其他酒申报
【风险描述】
酒类消费税适用税率按原料划分为不同税率，粮食白酒和其他酒存在差异，《中华人民共和国消费税暂行条例》规定白酒税率从价20%加从量0.5元/500克（或者500毫升），其他酒税率从价10%。可能存在将粮食白酒混用为其他酒适用消费税税率的风险。
【政策依据】
根据《中华人民共和国消费税暂行条例》附件“消费税税目税率表”;《国家税务总局关于配制酒消费税适用税率问题的公告》（国家税务总局公告2011年第53号）第二条的规定：
二、配制酒消费税适用税率
（一）以蒸馏酒或食用酒精为酒基，同时符合以下条件的配制酒，按消费税税目税率表“其他酒”10%适用税率征收消费税。
1.具有国家相关部门批准的国食健字或卫食健字文号；
2.酒精度低于38度（含）。
（二）以发酵酒为酒基，酒精度低于20度（含）的配制酒，按消费税税目税率表“其他酒”10%适用税率征收消费税。
（三）其他配制酒，按消费税税目税率表“白酒”适用税率征收消费税。
上述蒸馏酒或食用酒精为酒基是指酒基中蒸馏酒或食用酒精的比重超过80%（含）；发酵酒为酒基是指酒基中发酵酒的比重超过80%（含）。。
【预计风险】
企业将粮食白酒混用为其他酒适用消费税税率。可能会产生补缴税款以及缴纳滞纳金的风险。
